Взаимозависимые лица в налоговых

Взаимозависимые лица в 2020 году: кто они?

По общему правилу в налоговых правоотношениях взаимозависимые лица в 2020 году на особом счету. Наш обзор посвящён тому, кого могут признать такими лицами и какова судьба сделок между ними. Кто является взаимозависимыми лицами в 2020 году?

Понятие

Прежде всего отметим, что в налоговом законодательстве довольно много внимания уделено признакам взаимозависимых лиц, отношениям между ними, а также налоговым последствиям их сделок. Причина в том, что связанным между собой компаниям, ИП и обычным физическим лицам значительно проще путем различных манипуляций незаконно снижать своё налоговое бремя либо вообще уходить от налогов.

Легальное понятие взаимозависимых лиц в налоговом законодательстве содержится в пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса РФ. И так, взаимозависимые лица для целей налогообложения – это физические лица и/или компании, отношения между которыми могут оказывать влияние на:

• условия их деятельности;
• экономические результаты их деятельности;
• экономические итоги деятельности лиц, которых они представляют.

Если говорить более конкретно, то взаимозависимыми лицами признаются при наличии одного из следующих условий (п. 1 ст. 20 НК РФ):

1. Фирма напрямую/или косвенно участвует в другой компании, и общая доля такого участия составляет от 20%. Что касается доли косвенного участия через последовательность иных организаций, то её вычисляют как произведения долей прямого участия одних фирм в других.
2. Человек подчинен другому человеку в силу должностной иерархии.
3. Брачные/родственные отношения (по крови и по свойству), усыновление, опека на основании семейного законодательства РФ.

Отметим, что перечисленные взаимозависимые лица в налоговых правоотношениях имеют такой статус априори. То есть по факту соответствия одному из трёх этих критериев.

В то же время на основании п. 2 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются и судом. Причём он не ограничен указанными тремя критериями, а может выбрать своё основание, не оговоренное в Налоговом кодексе. На практике это происходит в том случае, когда отношения между лицами могут влиять на результаты сделок по реализации товаров, работ, услуг.

ПРИМЕР

ИФНС сочла, а суд поддержал вывод о том, что компания и её контрагент – взаимозависимые лица по НК РФ, поскольку их учредители – одни и те же люди, в интересах которых взаимодействие обоих бизнесов и установление выгодных условий купли-продажи (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71).

В НК РФ есть ещё одно более детальное определение, кто такие взаимозависимые лица в налоговом праве. Согласно ему, это когда особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на:

• условия и/или итоги сделок между ними;
• и/или экономические итоги своей деятельности или представляемых лиц.

Глава 14.1 НК РФ последовательно и детально раскрывает, что значит взаимозависимые лица. Например, о каком именно влиянии идёт речь? Так, оно может иметь место при:

• участии одного лица в капитале других;
• на основании заключенного между сторонами соглашения;
• при иной возможности определять решения, которые принимают другие лица.

Закон особо подчёркивает: такое влияние может оказывать, как одно лицо напрямую и самостоятельно, так и вместе со своими взаимозависимыми фирмами, ИП, частными лицами.

В пункте 2 статьи 105.1 НК РФ перечислены основные (самые распространённые) условия признания лиц взаимозависимыми. Среди них:

• одна компания прямо и/или косвенно участвует в другой, и доля – от 25%;
• физлицо прямо и/или косвенно участвует в организации, и доля – от 25%;
• одно и то же лицо прямо и/или косвенно участвует в организациях, и доля в каждой – от 25%;
• компания и лицо (в т.ч. физлицо вместе со своими взаимозависимыми лицами) могут назначать/избирать единоличный исполнительный орган или не менее 50% коллегиального исполнительного органа, совета директоров (наблюдательного совета);
• компании, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50% коллегиального исполнительного органа, совета директоров (наблюдательного совета) назначены или избраны по решению одного и того же лица (физлица вместе со своими взаимозависимыми лицами);
• компании, в которых от 50% коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) – одни и те же физлица совместно со своими взаимозависимыми лицами;
• юрлицо и его единоличный исполнительный орган;
• полномочия единоличного исполнительного органа в разных компаниях осуществляет одно и то же лицо;
• компании и/или физлица, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации – от 50%;
• один человек подчиняется другому по должности;
• супруг (супруга), родители (в т. ч. усыновители), дети (усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Яркие примеры взаимозависимых лиц

• Организация и ее директор.
• ООО и его участник, владеющий более 25% уставного капитала.
• Организации, в каждой из которых один и тот же участник владеет более 25% уставного капитала.
• Организации, у которых один директор.
• Организация и физлицо, которому принадлежит 50% уставного капитала ООО – участника этой организации.

Отчёт в 2020 году

Своего рода отчет о взаимозависимых лицах в налоговый орган сдают в составе Уведомления о контролируемых сделках Форма уведомления о контролируемых сделках и порядок ее заполнения утверждены Приказом ФНС России от 07.05.2018 N ММВ-7-13/

Фактор взаимозависимости отражают в Разделе 1А этой формы:

Уведомление о контролируемых сделках за истекший период подается только раз в год – не позднее 20 мая следующего года (п. 2 ст. 105.16 НК РФ). Если 20 мая выпадет на выходной и (или) нерабочий праздничный день, срок продлевается до ближайшего рабочего дня (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). Отчитаться за 2018 год нужно не позднее 20 мая 2020 года.

Аффилированные лица: отличия

Важно понимать, что имеют свои отличия аффилированные и взаимозависимые лица. Так, про первых в НК РФ не сказано ни слова. Кроме того, родственные и семейные отношения на аффилированность никак не влияют в отличие от взаимозависимости.

Аффилированные лица – это больше термин из корпоративного права, который играет большую роль только в рамках антимонопольного законодательства, а также в бухгалтерской и банковской сфере.

Кого и для каких целей могут признать аффилированными лицами, сказано в Законе РСФСР от 22 марта 1991 года № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках».

Сделки

По общему правилу цена в сделке считается соответствующей рынку, пока не доказано обратное (п. 1 ст. 40 НК РФ). В то же время сделки между взаимозависимыми лицами всегда находятся под особым прицелом налоговиков, поскольку закон напрямую разрешает проверять адекватность цен в сделках между такими лицами (п. 2 ст. 40 НК РФ).

Таким образом, основные налоговые риски сделок между взаимозависимыми лицами в 2020 году лежат в области их ценовой политики. В случае проверки инспекторы будут сравнивать установленные расценки со сделками, в которых:

• стороны не зависят друг от друга;
• связи не влияют на экономические результаты сделки.

Налоговые долги от манипулирования ценами в сделках между взаимозависимыми лицами НК РФ разрешает взыскивать только по суду по итогам проверки ФНС (подп. 4 п. 2 ст. 45 НК РФ).

Имейте в виду: практически все сделки между взаимозависимыми лицами – контролируемые. Более того, к ним приравнен и ряд других сделок. Подробно этот вопрос регулирует ст. 105.14 НК РФ.

В конечном итоге признание лиц взаимозависимыми влечет то, что налоги придётся заплатить не с фактического дохода, а того, который мог быть получен, но этому помешали коммерческие или финансовые условия взаимозависимой сделки (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

Заём

Учтите, что займы между взаимозависимыми юридическими лицами могут быть как контролируемыми сделками, так и нет. В обоих случаях надо просто уведомить о них налоговиков в рамках Уведомления (см. выше).

Так, нет рисков, когда имеет место беспроцентный займ между взаимозависимыми юридическими лицами – именно российскими компаниями. В силу изменений налогового законодательства с 01 января 2017 года такие сделки не подлежат контролю (новый подп. 7 п. 4 ст. 105.14 НК РФ, а также письма Минфина от 23.03.2017 № 03-03-РЗ/16846).

Согласно письму ФНС от 13 апреля 2017 года № ЕД-4-13/6968 беспроцентный займ между взаимозависимыми лицами не подлежит налоговому контролю, если место их регистрации либо жительства всех сторон и выгодоприобретателей – Россия. Дата заключения договора (доп. соглашения к нему) не имеет значения.

В иных ситуациях – когда ставка по контролируемому займу очень мала или 0% – налоговики могут потребовать отнести в доходы неполученные проценты согласно рыночной ставке (например, письмо Минфина от 27.05.2016 № 03-01-18/30778).
И наоборот: когда ставка выше максимума, заемщику могут урезать затраты на суммы сверх ставки процента по рынку (п. 1.1 ст. 269 НК РФ).

Взаимозачёт

Любой бухгалтер и юрист должны знать, как провести взаимозачет между взаимозависимыми лицами, чтобы потом не нарваться на обвинения в получении необоснованной налоговой выгоды. Судебная практика показывает, что налоговики в большинстве своём одерживают победу в подобных спорах (например, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.05.2017 № Ф07-4431/2017 по делу № А42-23/2016).

Вот, что нужно учесть при желании провести взаимозачёт между зависимыми сторонами (ст. 410 ГК РФ):

• к друг к другу есть встречные однородные требования;
• между сторонами подписано минимум 2 разных договора, в одном из которых контрагент – дебитор, а в другом – кредитор;
• дата исполнения встречного однородного требования уже настала/не была прописана в договоре/определена моментом востребования;
• допустим досрочный взаимозачет, но, если это прямо предусмотрено законом.

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter.

Взаимосвязанные предприятия: взаимосвязь предприятий как фактор кредитоспособности

Одно из обязательных условий принятия банком взвешенного решения о предоставлении кредита – выявление наличия взаимосвязанных предприятий и проведение анализа финансового состояния и деловой репутации группы, поскольку финансовые трудности одного из взаимосвязанных предприятий делают вероятным возникновение финансовых трудностей у заемщика банка.
Независимо от наличия или отсутствия факта юридического оформления группы, есть определенные критерии, по которым банк-кредитор определяет предприятия как взаимосвязанные. То есть предприятия, отнесенные банком в группу взаимосвязанных, могут являться официально заявленным холдингом (консорциумом, финансово-промышленной группой и т.д.) либо функционировать отдельно, не составляя сводной отчетности, без общей структуры управления.
Цель банка заключается в максимально возможном снижении рисков не возврата заемных средств. Одна из важнейших задач для принятия решения о кредитовании предприятия (ИП) – понимание перспектив развития бизнеса и соответственно возвратности кредита. Данная задача решается путем составления и анализа консолидированной отчетности группы. Для понимания состава группы необходимо определить конечного выгодоприбреталеля бизнеса (бенефициара) и соответственно выявить по возможности всю цепочку взаимосвязи.
Банком рассматривается юридическая и экономическая взаимозависимость предприятий с заемщиком, анализируется управленческая структура, схемы финансирования и взаиморасчетов предприятий группы.
Группой взаимосвязанных признаются организации, оказывающие прямое (или косвенное, в том числе через третьих лиц) существенное влияние на решения, принимаемые органами управления другой организации (либо других организаций). В группу также относят предприятия, которые проводят обеспечительные операции, то есть предоставляют имущественный залог либо поручительство по кредитам третьих лиц.

Юридическая взаимосвязь предприятий

Определение связанных заемщиков дано в Инструкции Центрального Банка России № 110-И от 16.01.2004 года. Правила отнесения хозяйственных обществ к группе связанных заемщиков применяются также согласно статей 105 и 106 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Формально взаимосвязь определятся путем анализа участия в уставном капитале предприятия либо по факту наличия представителей в органах управления организации.
Таким образом, к взаимосвязанным предприятиям относятся общества, владеющие долей более двадцати процентов от уставного капитала либо от голосующих акций другого предприятия. Аналогично выявляется взаимосвязь по физическим лицам, являющимся акционерами либо участниками в уставном капитале хозяйствующего субъекта (предприятия).
Лицо, занимающее руководящий пост на предприятии, обладает возможностью определения решений, принимаемых хозяйствующим субъектом, данное предприятие так же будет отнесено в группу взаимосвязанных, если указанное лицо фигурирует в качестве акционера/учредителя в одном из предприятий группы.
Банком учитывается информация о существенном косвенном влиянии (через третьих лиц) на решения, принимаемые органами управления другого предприятия (заемщика). Под существенным влиянием понимается возможность определять решения, принимаемые органами управления юридического лица, условия ведения им предпринимательской деятельности по причине участия в уставном капитале и (или) в соответствии с условиями договора, заключаемого между юридическими лицами, входящими в состав группы или холдинга, назначать единоличный исполнительный орган, определять состав совета директоров.
Предприятия считаются связанными и в том случае, если лица, участвующие в уставных капиталах, занимающие руководящие позиции или оказывающие существенное косвенное влияние на предприятия являются близкими родственниками по отношению друг к другу, определенными в качестве таковых федеральными законами (супруги, родители, дети, братья, сестры).

Экономическая взаимосвязь предприятий

Признаки наличия экономической взаимосвязи организаций:
— общая сфера деятельности;
— высокая степень экономической зависимости заемщиков друг от друга (существенная доля денежных потоков от участников группы в общей величине денежных потоков заемщиков).
Банк анализирует контрагентов (поставщиков и покупателей) предприятия. В случае, если доля одного покупателя либо поставщика в обороте предприятия составляет более 50 % за анализируемый период (как правило, это последние 4 квартала), влияние данного контрагента может быть признано существенным, что повлечет необходимость анализа финансового состояния покупателя/поставщика и предоставление поручительства.
Также в случае наличия обязательств одного предприятия перед другим предприятием составляющих десять и более процентов от его чистых активов, может быть сделан вывод об отнесении их к группе взаимосвязанных.
Существует ряд косвенных признаков, на основании которых выявляется связанность заемщиков, источником информации служит:
— официальный сайт предприятия в сети Internet с указанием сведений о принадлежности к холдингу;
— проведение взаимных обеспечительных операций, совпадение адресов хранения залогов,
— пересечения в составе руководителей и учредителей, в т.ч. косвенные (через залогодателей, общих поставщиков, покупателей, арендодателей);
— одинаковые адреса месторасположения офисов и складских помещений, а также общие контактные телефоны;
— обслуживание заемщиков и большинства их контрагентов в одном коммерческом банке, на счета контрагентов в котором осуществлялось также и перечисление кредитных ресурсов.

Анализ взаимосвязанных предприятий

Если сводная (консолидированная отчетность) по группе не составляется, банк запрашивает у заемщика (либо управляющий компании группы) бухгалтерскую отчетность (баланс и отчет о прибылях и убытках) предприятий группы для анализа финансовой деятельности. Анализируется распределение долей/акций между участниками, наличие просроченных обязательств перед банками и/или контрагентами, наличие расчетных счетов, требований со стороны третьих лиц к счетам/имуществу предприятия и т.д.
Банку необходима информация по взаимосвязанным организациям о:
— реализуемых инвестиционных программах и прогнозируемом экономическом эффекте от их реализации,
— планируемом изменении бизнеса (купля, продажа, изменение вида деятельности),
— перспективы сотрудничества с банком в части широкого перечня банковских продуктов,
— порядок взаимодействия предприятий (схема финансирования и взаиморасчетов)
При составлении консолидированного баланса из него исключаются все взаиморасчеты между предприятиями таким образом, чтобы отражалась дебиторская и кредиторская задолженность только по внешним по отношении к группе контрагентам.
В консолидированном отчете о прибылях и убытках объем выручки отражается без учета внитрихолдинговых расчетов, указывается только чистая выручка, полученная от сторонних контрагентов.
Консолидированная отчетность по группе взаимосвязанных предприятий позволяет составить общее представление о состоянии дел и соответственно помогает банку принять решение о кредитовании конкретного заемщика, входящего в группу.
Цветана Валенкова,

Определение взаимозависимости лиц по новым правилам

Харисов Игорь, эксперт Департамента налоговых и бухгалтерских консультаций ООО «АУДЭКС»

г. Казань, ул. Подлужная, д. 60

С 1 января 2012 г. вступили в силу положения нового Раздела V .1 Налогового кодекса РФ, который установил новые правила определения рыночных цен для целей налогообложения при совершении сделок между взаимозависимыми лицами, а также контроля над их соблюдением.

Напомним, почему для налоговых органов так важно отслеживать сделки между взаимозависимыми лицами. В случае реализации товаров (работ, услуг) взаимозависимым лицам по внутрифирменным ценам, отличным от рыночных, любые доходы, которые вследствие указанного отклонения, не были получены кем либо из взаимозависимых лиц, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, производится сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица.

Статья 105.1 НК РФ пришла на смену статье 20 НК РФ, которая до 1 января 2012 года регулировала признание лиц взаимозависимыми.

До 01.01.2012 г. (п. 1 ст. 20 НК РФ)	С 01.01.2012 г. (п. 1 ст. 105.1 НК РФ)
влияние на условия или экономические результаты деятельности лиц или деятельности представляемых ими лиц.	влияние на условия или экономические результаты деятельности лиц или деятельности представляемых ими лиц + влияние на условия и (или) результаты сделок эти лиц.

В соответствии с п. 1 ст. 105.1 НК РФ лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых ими, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.

Способы признания лиц взаимозависимыми

1) Признание лиц взаимозависимыми в силу закона (п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

2) Лица самостоятельно признают себя взаимозависимыми (п. 6 ст. 105.1 НК РФ). П орядок такого признания законом не урегулирован.

3) Лица признаются взаимозависимыми по решению суда (п. 7 ст. 105.1 НК РФ). Так, в случае наличия спора между организациями и (или) физическими лицами, являющимися сторонами сделки, по поводу признания себя взаимозависимыми лицами, такой спор может быть разрешен в судебном порядке. При этом обратиться в суд с иском о признании лиц взаимозависимыми могут как лица, являющиеся сторонами сделки, так и налоговые органы. Данный вывод содержится в письме Минфина России от 17.08.2012 №03-01-18/6-106.

Рассмотрим более подробно первый способ признания лиц взаимозависимыми в силу закона.

Основания признания лиц взаимозависимыми в силу закона можно сгруппировать по трем группам:

2. Участие в управлении и контроле (пп. 4-8 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) – если полномочия на избрание органов управления составляют не менее 50% или есть полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа.

3. Родство и должностное подчинение (пп. 10-11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) – только для физических лиц.

1 группа. В соответствии с пп. 1-3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются:

1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов.

Порядок определения доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации определен в ст. 105.2 НК РФ. Так, долей прямого участия одной организации в другой организации признается непосредственно принадлежащая одной организации доля голосующих акций другой организации или непосредственно принадлежащая одной организации доля в уставном (складочном) капитале (фонде) другой организации.

В случае невозможности определения перечисленных долей – непосредственно принадлежащая одной организации доля, определяемая пропорционально количеству участников в другой организации (п. 2 ст. 105.2 НК РФ).

Схема №1. Доля прямого участия Компании 1 в Компании 2

На схеме №1 Компания 1 и Компания 2 признаются взаимозависимыми.

На схеме №1 и в последующих схемах под термином «договор» понимается сделка, т.е. д ействия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 Гражданского кодекса РФ).

«25%» — доля прямого участия одной организации в другой организации признается непосредственно принадлежащая одной организации доля голосующих акций другой организации или непосредственно принадлежащая одной организации доля в уставном (складочном) капитале (фонде) другой организации (п. 2 ст. 105.2 НК РФ).

Схема №2. Доля косвенного участия компании 1 в 3

На схеме №2 Компания 1 и Компания 3 являются взаимозависимыми.

Определим долю косвенного участия Компании 1 в Компании 2 (см. схему №2).

1 шаг. Определяются все последовательности участия Компании 1 в Компании 2 через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности.

На схеме №2 наблюдается одна последовательность: Компания 1 участвует в Компании 2, Компания 2 участвует в Компании 3.

2 шаг. Определяются доли прямого участия каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности.

Доля прямого участия Компании 1 в Компании 2 = 80%.

Доля прямого участия Компании 2 в Компании 3 = 35%.

3 шаг. Суммируются произведения долей прямого участия одной организации в другой организации через участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации всех последовательностей.

Доля косвенного участия Компании 1 в 3 = 0,8 * 0,35 * 100% = 28%

Вывод: Доля косвенного участия Компании 1 в Компании 3 составляет более 25%. В связи с этим Компания 1 и Компания 3 являются взаимозависимыми.

Схема №3. Доля косвенного участия компании 1 в 7

На схеме №3 Компания 1 и Компания 7 являются взаимозависимыми.

Определим долю косвенного участия Компании 1 в Компании 7 (см. схему №3).

1) Определяются все последовательности участия одной организации в другой организации через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности.

Первая последовательность: Компания 1 участвует в Компании 2, Компания 2 в Компании 4, Компания 4 в Компании 6 и Компания 6 участвует в Компании 7.

Вторая последовательность: Компания 1 участвует в Компании 3, Компания 3 в Компании 5 и Компания 5 в Компании 7.

2) Определяются доли прямого участия каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности.

Вторая последовательность: Доля прямого участия Компании 1 в Компании 3 = 30%; Компании 3 в Компании 5 = 70%; Компании 5 в Компании 7 = 30%.

3) Суммируются произведения долей прямого участия одной организации в другой организации через участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации всех последовательностей.

В случае, когд а определено несколько независимых последовательностей участия одной организации в другой организации через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации осуществляется с уммирование произведений долей прямого участия. Подобного мнения придерживается Минфин РФ в разъяснениях от 21.01.2012 г. «О применении раздела V.1 части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Доля косвенного участия Компании 1 в 7 = (0,9 * 1 * 0,5 * 0,5 * 100%) + (0,3 * 0,7 * 0,3 * 100%) = 28,8%

Вывод: Доля косвенного участия Компании 1 в Компании 7 составляет более 25%. В связи с этим Компания 1 и Компания 7 признаются взаимозависимыми.

Вместе с тем, есть исключения из общего правила. Так, согласно пп. 9 п .2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются о рганизации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%.

Схема №4. Доля косвенного участия компании 1 в 4

На схеме №4 Компания 1 и Компания 4 являются взаимозависимыми.

Доля косвенного участия Компании 1 в Компании 4 = 23,1%

Так как доля косвенного участия Компании 1 в Компании 4 составляет менее 25% то в соответствии с п. 3 ст. 105.2 НК РФ указанные организации не являются взаимозависимыми.

Между тем, в соответствии пп. 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ Компания 1 и Компания 4 признаются взаимозависимыми лицами.

В соответствии с п. 3 ст. 105.1 НК РФ д олей участия физического лица в организации признается совокупная доля участия этого физического лица и его взаимозависимых лиц, указанных в п. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, в указанной организации.

Схема №5.

Совокупная доля участия Иванова И.И. (отца), Ивановой С.С. (матери) и Иванова Г.И. (сына) в Компании 1 = 10% + 6% + 10% = 26%.

Следовательно, Иванов И.И. (отец), Иванова С.С. (мать) и Иванов Г.И. (сын) являются взаимозависимыми лицами.

В заключение к первой группе, следует отметить, что при определении доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации судом могут быть учтены и иные дополнительные обстоятельства (п. 4 ст. 105.2 НК РФ).

2 группа. Участие в управлении и контроле.

Данную группу можно разделить на пять подгрупп.

2.1. В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются о рганизация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами по брачно-семейным признакам) имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации.

Схема №6. Взаимозависимость в силу полномочий по прямому назначению органов управления

На схеме №5 Компания и Физическое лицо являются взаимозависимыми.

2.2. Взаимозависимыми признаются о рганизации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, по брачно-семейным признакам) (пп. 5 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

Схема №7. Взаимозависимость в силу единого управленческого начала (в силу полномочий назначения органов управления в разных организациях)

На схеме №6 Компания 1 Компания 2 являются взаимозависимыми.

2.3. Взаимозависимыми признаются о рганизации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицам по брачно-семейным признакам (пп. 6 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

Схема №8. Взаимозависимость косвенного руководства

На схеме №7 взаимозависимыми являются Компания 1 и Компания 2.

2.4. Взаимозависимыми признаются о рганизация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа (пп. 7 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

Схема №9. Взаимозависимость в силу прямого руководства одной организацией

На схеме №8 взаимозависимыми являются Генеральный директор Иванов И.И. и Компания 1.

2.5. Взаимозависимыми признаются о рганизации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо (пп. 8 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

Схема №10. Взаимозависимость в силу прямого руководства несколькими организациями

На схеме №9 взаимозависимыми являются Компания 1 и Компания 2.

3 группа. Взаимозависимость физических лиц

Физические лица признаются взаимозависимыми по двум основаниям.

3.1. Физические лица признаются взаимозависимыми если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению (подчиненность по должностному положению) (пп. 10 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

Указанное подчинение должно вытекать из положений законодательства или основываться на внутренних (локальных) документах организации. При этом подчинение предполагает, что у одного лица присутствуют прямые распорядительные полномочия в отношении другого лица.

Следует отметить, что в ст. 20 НК РФ «семейный признак» был определен как брачные отношения, отношения родства или свойства, усыновителя и усыновленного, попечителя и опекаемого.

В пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ конкретизируется перечень лиц, которые могут быть взаимозависимыми по семейно-брачным признакам, а также исключает из него лиц, находящихся в отношении свойства, под которыми в семейном праве понимаются отношения между супругом и родителями другого супруга. Однако необходимо учитывать, что в силу пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ суд вправе признать взаимозависимыми и лиц, находящихся друг с другом в отношении свойства.

ВНИМАНИЕ!

К вышесказанному следует отметить, что суд может признать лиц взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 2 ст. 105.1, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в п. 1 ст. 105.1 НК РФ. То есть, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Обстоятельства, не являющиеся основанием для признания лиц взаимозависимыми:

1. Если влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых лицами, и (или) экономические результаты их деятельности оказывается одним или несколькими другими лицами в силу их преимущественного положения на рынке или в силу иных подобных обстоятельств, обусловленных особенностями совершаемых сделок, такое влияние не является основанием для признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения (п. 4 ст. 105.1 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ не определяет, что понимается под преимущественным положением лица на рынке. Между тем, в ст. 5 Федерального закона от 26.07.2006 №135-ФЗ «О защите конкуренции» содержится определение термина «доминирующее положение лица на рынке». Так, доминирующим положением признается положение хозяйствующего субъекта (группы лиц) или нескольких хозяйствующих субъектов (групп лиц) на рынке определенного товара, дающее такому хозяйствующему субъекту (группе лиц) или таким хозяйствующим субъектам (группам лиц) возможность оказывать решающее влияние на общие условия обращения товара на соответствующем товарном рынке, и (или) устранять с этого товарного рынка других хозяйствующих субъектов, и (или) затруднять доступ на этот товарный рынок другим хозяйствующим субъектам.

2. В соответствии с п. 5 ст. 105.1 НК РФ рямое и (или) косвенное участие Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований в российских организациях само по себе не является основанием для признания таких организаций взаимозависимыми (см. схему №11).

Схема 11.

При наличии у организации дочерних и зависимых обществ, основное общество, помимо собственной бухгалтерской отчетности, составляет сводную отчетность группы взаимосвязанных организаций, которая представляется Минфину РФ, Минэкономики РФ и Государственному комитету РФ по статистике не позднее 1 августа следующего года.  

Под Группой взаимосвязанных организаций понимается объединение головной организации, ее дочерних и зависимых обществ.  
Сводная бухгалтерская отчетность (в дальнейшем — СБО) — система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты За отчетный период группы взаимосвязанных организаций (в дальнейшем именуется Группа).  
Сводная бухгалтерская отчетность группы взаимосвязанных организаций включает показатели головной организации, ее дочерних и зависимых обществ. При этом головная организация выступает как основное общество по отношению к дочернему и как преобладающее (участвующее) — по отношению к зависимому. Сводная отчетность включает показатели отчетов обществ, как находящихся на территории Российской Федерации, так и  
Определение сводной отчетности как системы показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций, данное в Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, близко по сути к определению консолидированной отчетности в МСФО. Однако в нем не уточняется, какие конкретно взаимосвязи существуют между предприятиями.  

В российском законодательстве сводная бухгалтерская отчетность определяется как система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций.  
В настоящее время приказом Минфина РФ от 12.05.99 № Збн установлено, что группа взаимосвязанных организаций может не составлять годовую бухгалтерскую отчетность за 1999 г. по действующим правилам Минфина РФ при соблюдении следующих условий  
Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» ведется по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения (организациям-продавцам ценных бумаг другим организациям, участником которых является организация организациям-заемщикам и т. п.). Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах. При этом учет финансовых вложений в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 58 «Финансовые вложения» обособленно.  
Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» обособленно.  
Учет расчетов с кредитными организациями, заимодавцами и векселедателями в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтер-  
Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется  
Перечень аффилированных лиц для целей сводной бухгалтерской отчетности устанавливает головная организация Группы взаимосвязанных организаций.  
Аналитический учет по счету Финансовые вложения осуществляют по видам финансовых вложений и объектам, в которые направлены эти вложения (организациям-продавцам ценных бумаг организациям-заемщикам и т. д.). Построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения информации о краткосрочных и долгосрочных финансовых инструментах. При этом учет финансовых вложений в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляют сводную бухгалтерскую отчетность, ведут на счете Финансовые вложения обособленно.  
Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах. При этом учет финансовых вложений в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 58 Финансовые вложения обособленно.  
Вместе с тем термин сводная используется в российских нормативных документах и вслучаях, когда было бы более уместным употреблять термин консолидированная . Так, в Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, опубликованных в качестве приложения к приказу Минфина России от 30 декабря 1996 г. № 112 (см. приложение 1 к данной книге), сводная бухгалтерская отчетность определяется как система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций, включающих головную организацию, ее дочерние, а также зависимые общества. В этом случае по отношению к дочерним обществам головная организация выступает как основное общество (товарищество), по отношению к зависимым обществам — как преобладающее (участвующее) общество.  
Если совещание носит сугубо оперативный характер и касается отдельных вопросов работы в конкретной организации или в группе взаимосвязанных организаций, основной доклад может быть заменен кратким сообщением руководителя совещания о возникших вопросах и меряло их разрешению. Большое значение приобретают выступления участников, которые характеризуют конкретные управленческие, производственные и другие ситуации, возникающие в ходе решения поставленных на обсуждение вопросов.  

Взаимозависимыми в целях налогообложения в соответствии с положениями Налогового Кодекса, признаются лица, если особенности отношений между ними могут оказывать влияние:

• на условия, результаты сделок, совершаемых этими лицами;

• экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

При определении взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц.

Для этого анализируются заключенные между ними соглашением и другие возможности одного лица влиять на решения, принимаемые другими лицами.

При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами.

Если лица взаимозависимы, то к сделкам между ними могут быть применены особые правила налогового контроля цен сделок.

Кто признается взаимозависимыми лицами

Согласно Налоговому кодексу РФ, взаимозависимыми лицами признаются:

1. Организации

1.1 Если одна организация прямо или косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25%.

1.2 Если одно и то же лицо прямо или косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25%.

1.3 Если в организациях по решению одного и того же физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами — супругом или супругой, родителями (в том числе усыновителями), детьми (в том числе усыновленными), полнородными и не полнородными братьями и сестрами, опекунами (попечителями), подопечными, назначены или избраны:

• единоличные исполнительные органы организаций;

• либо не менее 50 % состава коллегиального исполнительного органа;

• совета директоров (наблюдательного совета).

1.4. Если в организациях одни и те же физические лица совместно с его взаимозависимыми лицами — супругом или супругой, родителями (в том числе усыновителями), детьми (в том числе усыновленными), полнородными и не полнородными братьями и сестрами, опекунами (попечителями), подопечными, составляют более 50%:

• состава коллегиального исполнительного органа;

• совета директоров (наблюдательного совета).

1.5 Если полномочия единоличного исполнительного органа в организациях осуществляет одно и то же лицо.

2. Физическое лицо и организация

2.1 Если физическое лицо прямо или косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 %.

3. Организация и лицо

3.1 Если лицо, в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами — супругом или супругой, родителями (в том числе усыновителями), детьми (в том числе усыновленными), полнородными и не полнородными братьями и сестрами, опекунами (попечителями), подопечными, имеет полномочия:

• По назначению или избранию единоличного исполнительного органа организации;

• По назначению или избранию не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) организации.

3.2 Если лицо осуществляет полномочия ее единоличного исполнительного органа.

4. Организации и/или физические лица

4.1 Если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%.

5. Физические лица

5.1 Если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.

5.2 Взаимозависимые лица физического лица:

• его супруг или супруга,

• родители (в том числе усыновители),

• дети (в том числе усыновленные),

• полнородные и не полнородные братья и сестры,

• опекун (попечитель),

• подопечный.

При этом суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами обладают признаками взаимозависимости.

Налогообложение в сделках между взаимозависимыми лицами

В соответствии с Налоговым кодексом РФ, если в сделках между взаимозависимыми лицами устанавливаются:

• коммерческие,

• финансовые,

условия, отличные от условий в сопоставимых сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы, которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Учет для целей налогообложения доходов производится в случае, если это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему РФ.

Методы определения доходов

В соответствии с Налоговым кодексом РФ, при проведении налогового контроля сделок между взаимозависимыми лицами, налоговые органы используют следующие методы:

• метод сопоставимых рыночных цен;

• метод цены последующей реализации;

• затратный метод;

• метод сопоставимой рентабельности;

• метод распределения прибыли.

Допускается использование комбинации двух и более методов.

При этом, метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным в большинстве случаев определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам.

Энциклопедия Сервиса бесплатных юридических консультаций » Налоговое право » Налогоплательщики » Взаимозависимые лица

В Налоговом кодексе содержится расширенный перечень взаимозависимых лиц.

Понятие взаимозависимых лиц

Эта категория появилась в ст. 20 НК РФ. Однако ее применение ограничивается оценкой сделок, заключенных до 2012 г. С тех пор закон претерпел существенные изменения и в НК РФ был включен раздел V.1, целиком посвященный вопросам регулирования налогообложения и признания лиц взаимозависимыми.

В результате чего, для целей повышения собираемости обязательных платежей, под контроль попало ценообразование в структурах холдингового типа, а также в случаях, когда стороны связывают родственные отношения.

Проверка этих обстоятельств и их установление может повлечь риски понести ответственность.

Определение таких субъектов дано в ст. 105.1 НК РФ. В соответствии с этой нормой, взаимозависимыми лицами признаются физические лица и организации, особенности отношений между которыми способны оказать влияние на условия сделок, а также их результаты, либо на экономические результаты деятельности представляемых ими лиц.

В качестве критериев рассматривается взаимосвязь, вытекающая из участия в уставном капитале, либо из заключенного соглашения, а также иные возможности влияния одного субъекта на решения и действия других. При этом закон не ставит такой статус в зависимость от наличия рычагов воздействия одного субъекта или их группы.

Основания для признания лиц взаимозависимыми

Перечень взаимозависимых лиц изложен в ч.2. ст. 105.1 НК РФ.

В соответствии с указанными положениями, к ним относятся следующие субъекты:

• юридические лица (АО, ООО и другие), если одна организация прямым или косвенным образом участвует в капитале другой. Обязательным условием является размер участия, превышающий четверть уставного капитала;
• физические лица, если они прямым или косвенным образом участвуют в уставном капитале организации. Размер участия также должен превышать четверть;
• организация (АО, ООО и другие), выступающая 3-м лицом, относительно других юридических лиц, являющихся сторонами сделки, которая прямым или косвенным образом обладает долей более четверти в каждой из них;
• организация или физическое лицо (физические лица), имеющие полномочия избрать или назначить единоличный орган управления или назначить не менее половины состава коллегиального органа управления юридические лица, а также совета директоров или наблюдательного совета;
• организации (АО, ООО и другие), если их единоличные либо не менее половины коллегиальных исполнительных органы, а также совета директоров, либо наблюдательного совета сформированы решением одного лица;
• если более половины коллегиальных органов управления или совета директоров юрлица сформированы одними и теми же физлицами, включая взаимозависимых лиц, указанных в последнем пункте (родственные отношения);
• к таким субъектам относится организация и ее руководитель;
• организации (АО, ООО и другие), в которых руководителем является один и тот же гражданин;
• организации совместно с физическими лицами или без таковых, если доля каждого предыдущего субъекта в каждом последующем более 50-ти %, в случае прямого участия.
• физические лица, если между ними есть отношения подчиненности по должности;
• физические лица, если между ними близкие родственные отношения (супруги, родители и дети, усыновители и усыновленные, полнородные и неполнородные братья и сестры). Также к этой категории относятся попечитель или опекун и подопечный.

Если речь не идет о прямом участии, то доли рассчитываются путем сложения всех участвующих взаимозависимых субъектов в юридическом лице (косвенное участие).

Эти нормы применяются только для целей налогового закона.

Лица, приравненные к взаимозависимым

Существуют сделки, участники которых приравниваются к взаимозависимым. В отношении них также возможна проверка. Они должны соответствовать критериям ст. 105.14 НК РФ. В соответствии с ней, таковыми являются следующие виды субъектов, участвующих в правоотношениях:

• посредники, не несущие риски по сделке и не осуществляющие другой деятельности. Считается что это может использоваться для целей снижения налогов;
• компании (ООО, АО и другие) и граждане, годовые обороты по договору между которыми составляют свыше 60 млн. рублей;
• стороны, если, как минимум, 1 из участников сделки имеет иностранный статус (нерезидент РФ, иностранные лица).

Помимо автоматических оснований для признания этого статуса, существует возможность самостоятельного признания лиц таковыми (уведомление налоговой инспекции). Кроме того, это может сделать суд, приняв соответствующее решение, если ситуация соответствует имеющемуся в законе определению.

Права взаимозависимых лиц

Более детальная проработка этого понятия связана с тем, чтобы взаимозависимые лица находились под контролем. Особый интерес для налоговых органов представляет соответствие цен в договорах рыночным.

Наряду с обычным набором прав, которые предоставлены любому налогоплательщику, таким субъектам предоставили ряд технических возможностей. Взаимозависимые лица вправе:

• признать себя таковыми в добровольном порядке, направив соответствующее уведомление;
• заплатить в добровольном порядке налоги исходя из базы, рассчитываемой не по договору, а в соответствии с рыночными расценками;
• заключить с налоговой инспекцией соглашение о ценообразовании;
• добиваться решения суда о признании действий налогового органа незаконными.

Последствия признания лиц взаимозависимыми и их обязанности

Взаимозависимые лица несут обязанности, связанные с последствиями их признания таковыми.

Главным результатом становится применяемый в отношении этих субъектов контроль рыночных цен (контролируемые сделки). Каждый договор между ними будет считаться таковой. Это значит, что эти субъекты должны будут вести их учет.

Лица признанные взаимозависимыми должны направлять в налоговую инспекцию уведомление о контролируемых сделках. В нем должны быт все совершенные операции такого типа. Оно должно подаваться ежегодно не позднее 20 мая.

В качестве целей служит учет субъектов, которые могут занижать платежи в бюджет, и их проверка.

Новые правила позволяют осуществлять контроль по следующим налогам:

• налог на прибыль;
• НДФЛ, касающийся доходов ИП, нотариусов и адвокатов;
• НДПИ;
• НДС, если юридическое лицо или ИП не является плательщиком этого налога или имеет освобождение.

В рамках проверок такие субъекты обязаны представлять всю документацию, касающихся рассматриваемых отношений. Если в ходе проверки будет установлено занижение налоговой баз, то доначисление платежей осуществит налоговый орган.

Если корректировка производится добровольно, то налогоплательщик должен подать уточняющую налоговую декларацию с соответствующими пояснениями.

В ситуациях, когда доначисление произошло после наступления срока уплаты налога или авансового платежа, на нарушителя возлагается обязанность уплатить пени, в том числе по решению суда. Также он может понести ответственность в соответствии с НК.

Операции между взаимозависимыми лицами

Сделки между взаимозависимыми лицами несут значительные риски. Если налоговый орган ставит такие предприятия на свой учет, то высока вероятность признания их контролируемыми. По правилам ст. 105.3 НК РФ, если сделка совершена лицами, не зависящими друг от друга, то ее цена признается рыночной.

А каким критериям должны соответствовать операции взаимозависимых лиц, чтобы ее стоимость оказалась рыночной? Для этого достаточно одного из предусмотренных условий:

• если договор заключен по итогам биржевых торгов. При этом к таковым не приравниваются случаи проведения торгов на право заключения муниципальных или государственных контрактов;
• если цену сделки устанавливает решение, вынесенное антимонопольным органом;
• если закон требует проведения оценки предмета сделки;
• если с ФНС заключено соглашение о ценообразовании и договор отвечает его условиям.

В отношении остальных сделок существуют риски доначисления обязательных платежей и штрафов. По этой причине предпринимателям, которых не устраивает проверка и ее результат, стоит готовиться к отстаиванию своих интересов и, возможно, добиваться устраивающего решения суда.

Как показывает практика, решение суда, вынесенное в пользу налогоплательщика, не является редкостью. Главное проявить внимательность и найти недочеты в работе налоговиков. Даже родственные отношения не обязательно служат доказательством занижения налоговой базы.

Конечно, существуют высокие риски не добиться нужных целей и проиграть, получив решение суда, обязывающее уплатить дополнительные налоги и понести ответственность, но закон предоставляет значительные возможности отстоять свои интересы.

Сделки между взаимозависимыми лицами подлежат контролю со стороны налогового органа, ведущего учет.

Именно он должен выявить занижение и выставить соответствующее требование. При рассмотрении таких дел, состав суда должен определить факт соблюдения процедуры, которую предусматривает закон. Сложившаяся практика позволяет говорить о 2-х ее обязательных элементах:

• проведена ли проверка соотношения рыночных цен и цены в сделке, по которой доначислены налоги и ее результаты;
• каков уровень отклонения от средневзвешенной цены.

В случае суда, будет проверено количество сделок, содержащих средневзвешенную цену. Если в материалах проверки будет единственный такой договор, то позиция налоговиков будет зыбкой, а ответственность может не наступить.

Другим моментом служит предельно формальный подход налоговых органов. На практике, изучая сделки между взаимозависимыми лицами, они принимают в расчет исключительно критерий цены, которую сдержит договор. При этом, инспекторы полностью игнорируют вопрос иных свойств реализуемых объектов.

Такие пробелы в работе часто встречаются в ситуации, когда учет по контролируемым сделкам осуществляется в отношении реализации объектов недвижимости. При этом налоговиками проводят проверку локации и индивидуальных качеств объекта, отличающих его от похожих, а также общих колебаний цен, присущих этому рынку.

Взаимозависимые лица в налоговых правоотношениях — 2019 — 2020

Взаимозависимые лица для целей налоговых правоотношений в 2019-2020 гг. по НК РФ – это…

Взаимосвязанные лица и налоговое право РФ

Соотношение взаимной зависимости и контролируемости в налоговом праве: нюансы

Каким образом лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения

Когда взаимозависимыми лицами признаются физлица

Итоги

Взаимозависимые лица для целей в налоговых правоотношений в 2019-2020 гг. по НК РФ – это …

Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения российский законодатель называет 2 и более субъекта правоотношений, каждый из которых может оказывать влияние на заключение сделок другим или другими субъектами, а также на экономические результаты осуществляемой другим или другими субъектами деятельности (п. 1 ст. 105.1 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимые лица для целей налогообложения — это:

• 2 юрлица, если одно владеет не менее чем 25% капитала другого;
• физлицо и юрлицо, если физлицо владеет более чем 25% капитала юрлица;
• 2 и более юрлица, если одно и то же физлицо владеет более чем 25% капитала в каждом из соответствующих юрлиц;
• физлицо и юрлицо, если у физлица есть полномочия по назначению директора либо не менее чем 50% руководящего состава юрлица;
• 2 и более юрлица, имеющие директоров (не менее чем 50% от состава руководства), назначенных одним и тем же физлицом;
• 2 и более юрлица, имеющие совет директоров, сформированный на 50% и более из одних и тех же физлиц;
• юрлицо и физлицо, если физлицо — директор юрлица;
• 2 и более юрлица, в которых директор — одно и то же физлицо;
• 3 и более юрлица, если первое владеет не менее чем 50% капитала второго при том, что второе владеет не менее чем 50% капитала третьего (которое, в свою очередь, может владеть не менее чем 50% капитала 4-го, и далее по аналогичной схеме);
• физлицо, а также два и более юрлица, если физлицо владеет не менее чем 50% капитала первого юрлица, которое владеет не менее чем 50% капитала второго юрлица (которое, в свою очередь, может владеть не менее чем 50% капитала 3-го, и далее по аналогичной схеме);
• 2 физлица, если одно в силу служебного положения подчиняется другому;
• близкие родственники — супруги, дети и родители, братья и сестры, опекуны и подопечные.

Доля близких родственников во владении капиталами одного и того же юрлица суммируется, и если она достигает указанных в перечне выше значений, то все они рассматриваются как субъекты взаимозависимых сделок (п. 3 ст. 105.1 НК РФ).

Взаимная зависимость лиц может устанавливаться в отдельных соглашениях между ними либо иной возможностью, предопределяющей влияние одного лица на другое (п. 1 ст. 105.1 НК РФ).

Взаимосвязанные лица и налоговое право РФ

Среди финансовых и юридических терминов часто используется понятие «взаимосвязанные лица». Данный термин в чем-то схож с понятием «взаимозависимые лица», но в налоговом праве он не используется.

Взаимосвязанные лица – субъекты, соответствующие хотя бы одной из перечисленных ниже характеристик:

• 1 лицо прямо (косвенно) контролирует другое;
• один или несколько сотрудников работают в нескольких организациях, например директором в 1-й и 2-й компании является один и тот же человек;
• несколько юрлиц связаны договорными правоотношениями и совместно работают с целью получения прибыли, включая расходы и убытки;
• работник и работодатель;
• 2 компании контролируются третьим лицом;
• 2 лица прямо или косвенно контролируют третье лицо;
• лица являются родственниками или членами одной семьи.

Понятие взаимосвязанности лиц приведено в ст. 37 приложения 1 к Таможенному кодексу Евразийского экономического союза. Один из критериев, предопределяющих возникновение соответствующих последствий, — контролируемость сделок с участием взаимозависимых лиц. Изучим данный аспект подробнее.

Соотношение взаимной зависимости и контролируемости в налоговом праве: нюансы

Итак, сделка с участием взаимозависимых субъектов может иметь правовые последствия, если будет признана контролируемой. Это будет означать, что ФНС обратит на нее пристальное внимание и изучит на предмет необоснованного занижения или завышения сумм, передаваемых от одного субъекта к другому. Отклонения в ценах сделки между взаимозависимыми лицами могут использоваться:

• для занижения налоговой базы в целях уменьшения сумм налога;
• завышения налоговой базы в целях исчисления более крупного вычета.

Контролируя сделку, ФНС вправе осуществлять корректность исчисления налогов:

• на прибыль;
• НДФЛ (для ИП);
• НДПИ;
• НДС.

Как проходят сделки между взаимозависимыми лицами, см. .

Критерии признания сделок контролируемыми указаны в ст. 105.14 НК РФ.

Ознакомиться с данными критериями можно .

В свою очередь, в п. 4 ст. 105.14 НК РФ содержатся критерии непризнания сделок контролируемыми. Полезно обратить внимание на письмо ФНС от 02.11.2012 № ЕД-4-3/18615. В нем ведомство предупреждает налогоплательщиков о том, что будет:

• контролировать любые сделки взаимозависимых лиц, дающие повод говорить об установлении в контрактах нерыночных цен в целях уклонения от налогов;
• проводить камеральные проверки с использованием методов выявления необоснованной налоговой выгоды плательщика в соответствии с нормами гл. 14.3 НК РФ.

На практике это может означать доначисление налогов в порядке, установленном гл. 14.2 НК РФ (в частности, на основании п. 5 ст. 105.3 НК РФ). Однако если налогоплательщик решит оспорить подобные активности ФНС в суде, у него есть хорошие шансы отстоять свою позицию. Дело в том, что ВС РФ в решении от 01.02.2016 № АКПИ15-1383 фактически установил, что ФНС не имеет необходимых полномочий для проверки цен, устанавливаемых взаимозависимыми лицами по неконтролируемым сделкам.

Подобные оценки действий ФНС можно встретить и в других судебных прецедентах.

Каким образом лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения

Взаимозависимость лиц может устанавливаться:

• в силу положений закона (на основании критериев, рассмотренных нами выше);
• в порядке самостоятельного признания лицами своей взаимной зависимости;
• по решению суда.

Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются не только субъекты бизнеса, но также и физлица. Изучим данный аспект подробнее.

Когда взаимозависимыми лицами признаются физлица

Юрисдикция НК РФ в части регулирования сделок между взаимозависимыми лицами также распространяется на граждан, не зарегистрированных как ИП и не имеющих отношения к деятельности хозяйственных обществ. Так, в соответствии с подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются близкие родственники — об этом мы сказали выше.

Присутствие в НК РФ указанной нормы означает, в частности, что взаимозависимые физлица не могут пользоваться налоговыми вычетами на основе сделок, заключаемых между собой (п. 5 ст. 220 НК РФ). Так, например, человек не вправе оформлять имущественный вычет, купив жилье у родственника (даже если сделка сопровождается реальными денежными расчетами и уплатой НДФЛ продавцом).

Итоги

Взаимозависимыми лицами в налоговых правоотношениях могут быть как физлица, так и организации. Если речь идет о сделках только с участием физлиц (не имеющих статуса ИП), то их взаимная зависимость является препятствием для пользования установленными НК РФ налоговыми вычетами. Взаимозависимые юрлица (а также физлица, имеющие отношение к их деятельности и те, что находятся в служебной субординации) могут иметь ограничения в части определения финансовых условий заключения сделок, если соответствующие правоотношения будут признаны контролируемыми.

Кроме того, если ФНС посчитает, что сделки, не являющиеся контролируемыми, заключаются между взаимозависимыми бизнес-структурами в целях получения ими необоснованной налоговой выгоды, то может устроить проверку и доначислить налоги. Но у налогоплательщиков есть хорошие шансы оспорить подобные действия ФНС в судебном порядке.

Обновление: 20 октября 2017 г.

Налоговое законодательство содержит понятие «взаимозависимые лица» и некоторые критерии отнесения плательщиков к таковым. Часть критериев определяются судом исходя из конкретных обстоятельств дела.

Взаимозависимые лица в налоговых правоотношениях

Фискальные органы отдельно контролируют лиц, подпадающих под критерии взаимозависимости, т.к. заинтересованы в том, чтобы налоги исчислялись из реальной стоимости товаров и услуг, а не заниженной (с целью минимизировать обязательные платежи в бюджет). Как показывает практика, такие лица могут прибегать к различным схемам, приводящим к подобной минимизации. По этой причине тема взаимозависимых лиц в налоговых правоотношениях в 2017 году остается не менее актуальной, чем в предшествующие годы.

Взаимозависимые лица в НК РФ

Налоговым органам предоставлено право выявления нарушений при определении цен в правоотношениях между взаимозависимыми лицами.

Как уже отмечалось выше, общепринятые критерии взаимозависимости в целях налогообложения содержатся в НК РФ. Вот некоторые из них:

• участие одного юр. лица в другом, если доля участия превышает 25 процентов;
• взаимозависимость вследствие должностного подчинения;
• родственные отношения.

Более подробно критерии можно узнать, ознакомившись с п. 2 ст. 105.1 НК РФ.

НК РФ прямо указывает на то, что данный перечень критериев исчерпывающим не является и может дополняться судом.

Прочие признаки взаимозависимых лиц

Обобщенная практика показывает, что взаимозависимыми лицами признаются, в частности:

• лица, если их учредителями выступают одни и те же граждане, вследствие чего у них имеется заинтересованность в установлении особых условий сделок, отличающихся от подобных сделок между иными лицами;
• если конкретные обстоятельства связи покупателя и продавца свидетельствуют о том, что эта связь может повлиять на условия и результаты сделки и др.

Важно учитывать, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения субъекты признаются не произвольно, а:

• в соответствии с нормативными актами;
• если взаимоотношения лиц объективно могут повлиять на результаты сделок;
• притом что рыночная цена определяется в соответствии с НК РФ с учетом всех обстоятельств.

Сами же обстоятельства могут быть различными.

К примеру, если между сторонами сделки в течение длительного периода числится большая задолженность или одна организация, являющаяся стороной сделки, была путем реорганизации выделена из другой организации, также являющейся стороной сделки.

Практика свидетельствует о следующих примерах взаимозависимых лиц в налоговом праве:

• единоличный исполнительный орган имеет долю в другой организации;
• взаимозависимость между организацией и ее работниками (например при купле-продаже квартир, автомобилей и т.п. по ценам ниже рыночных);
• учредитель и директор юр. лица являются сторонами сделки.

Важно учитывать, что один лишь факт наличия подобных критериев (например одного и того же учредителя у сторон сделки) еще не свидетельствует о взаимозависимости. Большое значение имеет наличие или отсутствие экономического смысла у тех или иных сделок, расчетов между их участниками, намерений воспользоваться необоснованной налоговой выгодой.

Важно учитывать, что не возможно признание взаимозависимости по таким признакам, как:

• регистрация организаций по одному адресу;
• ведение бухгалтерского учета и аудита одним и те же лицом.

На взаимозависимость лиц должны указывать не только наличие одного из вышеуказанных критериев, но и вся система взаимоотношений между лицами. В этом случае фискальный орган имеет возможность установить и доказать взаимозависимость. Признание лиц взаимозависимыми влечет возможность контроля за сделками в установленных случаях (ст. ст. 105.14, 105.17 НК РФ), пересчета налоговиками цен согласно положениям разд. V.1 НК РФ и соответствующих доначислений в бюджет.

Взаимозависимые лица в целях налогообложения

Как известно, подпункт 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ предоставляет налоговым органам право контролировать правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами. В связи с этим между налогоплательщиками и налоговиками часто возникают споры о том, считать ли стороны, участвующие в сделке, взаимозависимыми. Действующее законодательство, к сожалению, отвечает не на все связанные с этим вопросы. Анализ правоприменительной практики, который проводит в этой статье О. О. Соколова, поможет разобраться в проблеме признания лиц взаимозависимыми.

Возникновение указанных споров обусловлено, прежде всего, тем, что законодатель, перечисляя в пункте 1 статьи 20 НК РФ основания признания лиц взаимозависимыми, вместе с тем не уделил достаточного внимания процессуальным моментам, связанным с порядком реализации на практике пункта 2 статьи 20 НК РФ, где указал лишь на возможность суда признать лица взаимозависимыми по основаниям, не предусмотренным пунктом 1 указанной статьи.

В частности, одна из проблем заключается в том, что в Налоговом кодексе РФ не указано, должен ли налоговый орган предварительно, до вынесения решения, обратиться с иском о признании лиц для целей налогообложения взаимозависимыми, или установленный и отраженный в решении налогового органа факт взаимозависимости лиц с вытекающими из статьи 40 НК РФ последствиями подлежит проверке и подтверждению судом в последующем.

При этом в пункте 2 статьи 20 НК РФ не указан орган, уполномоченный выступать в таком деле в качестве заявителя. По смыслу данной нормы заявителем должен быть налоговый орган, в котором состоит на учете хотя бы одно из заинтересованных лиц. Однако ни в статье 31 НК РФ, ни в какой-либо другой статье НК РФ не предусмотрено право налоговых органов обращаться в суды общей юрисдикции или в арбитражные суды с заявлениями об установлении фактов, имеющих юридическое значение.

Решение указанной проблемы облегчила выработанная позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, которая изложена в Информационном письме от 17.03.2003 № 71.

Для более глубокого понимания указанных рекомендаций Президиума ВАС РФ, рассмотрим следующие вопросы:

1. Понятие взаимозависимых лиц;
2. Значение взаимозависимости лиц при налогообложении.

Понятие взаимозависимых лиц

Статьей 20 НК РФ введено новое, применяемое для целей налогообложения, понятие «взаимозависимые лица».

Вместе с тем, российскому законодательству уже известны во многом сходные понятия ассоциированных и аффилированных лиц.

Под ассоциированными лицами в Соглашениях об избежании двойного налогообложения понимаются лица, прямо или косвенно участвующие в управлении, контроле или капитале другого предприятия.

Понятие аффилированных лиц содержится в ряде нормативных правовых актов, включая следующие:

• Закон РФ от 22.03.1991 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»;
• Распоряжение Госкомимущества России от 05.04..1994 № 723-р.

Аффилированные лица — физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность (статья 4 Закона РФ от 22.03.1991 № 948-1).

Итак, говоря о взаимозависимых лицах для целей налогообложения, следует отметить, что законодатель в пункте 1 статьи 20 НК РФ установил ряд признаков, при наличии которых организации и (или) физические лица безусловно признаются взаимозависимыми. К таким признакам относятся следующие:

А. Непосредственное и (или) косвенное участие одной организации в другой организации, если суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов (правильнее было бы говорить не о доле участия в другой организации, а о доле участия в уставном (складочном) капитале другой организации).

Данная ситуация может сложиться в трех случаях:

1. Только непосредственное участие.

Например, организация имеет более двадцати процентов голосующих акций акционерного общества или двадцати процентов уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (т.е. преобладающее и зависимое хозяйственные общества согласно статье 106 ГК РФ).

2. Смешанное (прямое и косвенное) участие.

Например, доля прямого участия организации А в организации В менее 20 процентов, но при этом организация А участвует в организации В через организацию С (косвенное участие) и суммарная доля участия превышает 20 процентов.

В данном случае доля прямого (непосредственного) участия организации А в организации В — 10 процентов, доля косвенного участия — 15 процентов (50 % .x 30 %). В сумме доля участия организации А в орга-низации В составляет 25 процентов (10% + 15%) и, следовательно, для целей налогообложения эти организации будут являться взаимозависимыми.

3. Только косвенное участие.

При отсутствии непосредственного участия для определения степени влияния одной организации на другую необходимо перемножать доли непосредственного участия этих организаций.

Например, организация А непосредственно не участвует в организации С, но доля ее косвенного участия составляет 27% (50% x 60% x ..50% + 40% x 30%), поэтому организации А и С для целей налогообложения будут являться взаимозависимыми.

Б. Одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.

Исходя из смысла указанной нормы следует, что речь идет о физических лицах, которые состоят в трудовых отношениях, регулируемых Трудовым кодексом РФ (далее — ТК РФ), поскольку речь идет о должностном положении.

Заметим, что наименование должности является одним из существенных условий трудового договора. В основном документе о трудовой деятельности — трудовой книжке (статья 66 ТК РФ) — делается запись о наименовании должности, на которую принят работник.

В. Лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, попечителя и опекаемого.

В Российской Федерации брачные отношения регулируются, в частности, Семейным кодексом РФ (далее — СК РФ).

Поскольку законодатель признает взаимозависимыми лица, состоящие в брачных отношениях в соответствии с семейным законодательством РФ (подпункт 3 пункта 1 статьи 20 НК РФ), то для целей налогообложения с учетом пункта 2 статьи 1 СК РФ признается брак, заключенный только в органах записи актов гражданского состояния. В связи с этим можно сделать вывод о том, что лица, находящиеся в супружеских отношениях без законного оформления, не будут являться взаимозависимыми в смысле нормы, содержащейся в подпункте 3 пункта 1 статьи 20 НК РФ.

При этом, отношения свойства (отношения близости между людьми, возникающие не по родству, а из брачного союза, включая отношения между супругом и кровными родственниками другого супруга, а также между родственниками супругов) не могут быть рассмотрены таковыми в силу отсутствия регистрации брачных отношений в соответствии с законом.

Следует отметить, что Семейный кодекс РФ, упоминая в статье 14 лишь близких родственников, не раскрывает отношения родства. Вместе с тем, учитывая норму статьи 4 СК РФ, отношение родства может быть раскрыто нормами гражданского законодательства.

Итак, в соответствии со статьей 14 СК РФ близкими родственниками являются:

• родственники по прямой восходящей и нисходящей линии — родители, дедушка, бабушка, дети, внуки;
• полнородные и неполнородные (имеющие общих отца или мать) братья и сестры.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1145 ГК РФ степень родства определяется числом рождений, отделяющих родственников одного от другого.

Учитывая статьи 1142 — 1145 ГК РФ родственниками по отношению к определенному физическому лицу будут являться родители, дедушка и бабушка (как со стороны отца, так и со стороны матери), а также прадедушка и прабабушка, дети, внуки, полнородные и неполнородные братья и сестры, полнородные и неполнородные братья и сестры родителей (дяди и тети), дети полнородных и неполнородных братьев и сестер (племянники и племянницы), двоюродные братья и сестры, дети родных племянников и племянниц (двоюродные внуки и внучки), родные братья и сестры дедушек и бабушек (двоюродные дедушки и бабушки), дети двоюродных внуков и внучек (двоюродные правнуки и правнучки), дети двоюродных братьев и сестер (двоюродные племянники и племянницы), дети двоюродных дедушек и бабушек (двоюродные дяди и тети).

Кроме того, физическое лицо может находиться в свойстве с родителями супруги (супруга) (тесть, теща, свекор, свекровь), отчимом, мачехой, пасынком, падчерицей, а также с лицами другой степени свойства.

Следует учитывать, что на территории Российской Федерации принят и введен в действие постановлением Госстандарта России от 31.07.1995 № 412 Общероссийский классификатор информации о населении ОК 018-95 (ОКИН), который содержит информацию о родстве и свойстве.

Говоря об отношениях усыновителя и усыновленного, попечителя и опекаемого, отметим лишь, что эти отношения регулируются, в частности, нормами глав 19 и 20 СК РФ, а также статьями 31 — 40 ГК РФ.

Итак, ни по одному из трех вышеперечисленных оснований не могут являться взаимозависимыми по отношению друг к другу лицами организация и физическое лицо, в том числе акционерное общество и его акционеры — физические лица.

То же самое относится и к организациям, связанным между собой через физическое лицо (учредителя, генерального директора).

Вместе с тем суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, но сделать это он может только в том случае, если сложившиеся между такими лицами отношения могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Это правило закреплено в пункте 2 статьи 20 НК РФ.

Помимо исчерпывающего перечня признаков, установленных пунктом 1 статьи 20 НК РФ, поводом для доначисления сумм налогов может стать судебное решение, признающее лиц взаимозависимыми по иным основаниям.

Значение взаимозависимости лиц при налогообложении

Практическая применимость института взаимозависимых лиц в налоговых отношениях пока невелика — она обусловлена нормами статьи 40 НК РФ, которая использует данный институт в правовом регулировании порядка применения рыночных цен.

Вместе с тем, ряд норм части второй НК РФ соответствующим образом увязывает определенные отношения с взаимозависимостью лиц.

Так, в подпункте 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ предусмотрено неприменение имущественного налогового вычета при приобретении жилого дома или квартиры в случаях, когда сделка купли-продажи совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии с пунктом 2 статьи 20 НК РФ.

Это означает, что, например, в случае, если сделка купли-продажи будет оформлена между лицами, находящимися в супружеских отношениях без законной регистрации в органах записи актов гражданского состояния, и эти лица судом будут признаны взаимозависимыми, то соответствующий имущественный налоговый вычет применен быть не может.

Кроме того, о взаимозависимых лицах упоминается в следующих нормах части второй НК РФ:

• подпункт 2 пункта 1 и пункт 3 статьи 212 НК РФ «Особенности определения налоговой базы при получении доходов в виде материальной выгоды»;
• пункт 10 статьи 306 НК РФ «Особенности налогообложения иностранных организаций. Постоянное представительство иностранной организации»;
• пункты 2 и 4 статьи 308 НК РФ «Особенности налогообложения иностранных организаций при осуществлении деятельности на строительной площадке».

На практике налоговые органы весьма своеобразно трактуют положения статьи 20 НК РФ, считая, что установление факта взаимозависимости влечет для налогоплательщиков многозначительные последствия.

Например, суд обоснованно отклонил ходатайство налоговой инспекции о привлечении ООО «Владморпасс» к участию в деле в качестве второго ответчика и признании его и ООО «Судоходная компания «Ротоз» взаимозависимыми лицами для взыскания с ООО «Владморпасс» госпошлины (!) по иску. Аргументация кассационной инстанции следующая:

Дело №

…Единственным правовым последствием признания лиц взаимозависимыми, согласно статье 40 НК РФ, является то, что налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам между ними для целей налогообложения. Следовательно, суд может признать лица взаимозависимыми только при рассмотрении спора по иску инспекции о взыскании налоговых санкций. Во всех остальных случаях взаимозависимость значения не имеет…

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 1 декабря 1999 г. № Ф03-А51/99-2/1721

Аналогичные выводы сделаны другим Федеральным арбитражным судом. В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2001 № А56-28904/00 указывается, что довод налоговой инспекции о том, что дополнительное соглашение не может служить доказательством по делу, так как заключено взаимозависимыми лицами и составлено после составления акта выездной налоговой проверки, несостоятелен.

Позиция Президиума ВАС РФ

Практическое применение норм статьи 20 Налогового кодекса РФ существенно облегчено рекомендациями Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенными в Информационном письме от 17.03.2003 № 71.

В частности, Президиум ВАС РФ указал на следующее:

1. Установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам, иным, чем перечисленные в пункте 1 статьи 20 НК РФ, осуществляется судом с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пеней.Предварительное (до проверки налоговым органом правильности применения цен) признание судом факта взаимозависимости лиц по заявлению налогового органа не требуется.

2. Юридическое лицо (продавец) и его руководитель (покупатель), который вместе со своим сыном являются собственниками 100 % акций данного общества, с учетом возможного влияния связи продавца и покупателя на условия и результаты сделки, могут быть признаны взаимозависимыми лицами в смысле пункта 2 статьи 20 Налогового кодекса РФ и в целях применения положений статьи 40 Налогового кодекса РФ.

3. Доначисление налоговым органом налогов по сделке между взаимозависимыми лицами обосновано при наличии доказательства того, что цена на товары (работы, услуги) примененная сторонами по этой сделке, отклонялась от рыночной цены более чем на 20 процентов (статья 40 Налогового кодекса РФ).

Взаимозависимость компаний сама по себе не доказывает их налоговую недобросовестность (Тамилина О., Кириченко А.)

Налоговики с пристальным вниманием относятся к сделкам между взаимозависимыми лицами. Отношения между ними могут оказывать влияние на результат сделки или ее условия (п. 1 ст. 105.1 НК РФ). А это не всегда выгодно бюджету. Часто при проверке таких сделок контролеры заявляют, что цель компаний — получение необоснованной налоговой выгоды (подробнее см. во врезке ниже). И свою правоту налогоплательщикам удается отстоять только в суде.

Для справки. Что наведет налоговиков на мысль о получении необоснованной налоговой выгоды

Во-первых, если сделка не обусловлена разумными экономическими причинами (п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», далее — Постановление N 53). Или если выгоду компания получила, не осуществляя реальную предпринимательскую деятельность (п. 4 Постановления N 53).

Во-вторых, о необоснованности налоговой выгоды свидетельствуют следующие обстоятельства (п. 5 Постановления N 53):

— компания фактически не могла совершить сделку с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

— у организации недостаточно персонала, основных средств, производственных активов, помещений и транспортных средств;

— для целей налогообложения компания учитывает только те операции, которые связаны с возникновением налоговой выгоды;

— организация не совершала тот объем операций, который отражен в бухучете.

При этом есть признаки, которые сами по себе не доказывают налоговую недобросовестность участников сделки (п. 6 Постановления N 53):

— создание организации незадолго до заключения сделки;

— взаимозависимость участников сделки;

— неритмичный характер хозяйственных операций;

— нарушение налогового законодательства в прошлом;

— разовый характер операции;

— осуществление операции не по месту нахождения компании;

— расчеты через один банк;

— проведение транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

— использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Один адрес, одна бухгалтерия или общая собственность не доказывают взаимозависимость

Признаки взаимозависимости прописаны в п. 2 ст. 105.1 НК РФ (см. врезку на с. 86). Организации и физлица могут сами признать себя взаимозависимыми для целей налогообложения (п. 6 ст. 105.1 НК РФ). Опираясь на прямые и косвенные признаки взаимозависимости, аффилированность лиц может установить и суд (п. 7 ст. 105.1 НК РФ). На практике чаще всего компании опровергают взаимозависимость в трех случаях.

Буква закона. Признаки взаимозависимости лиц

Взаимозависимыми лицами признаются (п. 2 ст. 105.1 НК РФ):

1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25%;

2) физлицо и организация в случае, если такое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25%;

3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25%;

4) организация и лицо, имеющее полномочия по назначению единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров этой организации;

5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица;

6) организации, в которых более 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров составляют одни и те же физлица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ;

7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;

9) организации и (или) физлица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%;

10) физлица в случае, если одно физлицо подчиняется другому лицу по должностному положению;

1. Организации располагаются по одному и тому же адресу

Распространенная причина такого соседства контрагентов — их нахождение по адресу массовой регистрации. Этот факт сам по себе создает налоговые риски (Постановления ФАС Северо-Кавказского от 15.07.2013 N А53-18390/2012, Волго-Вятского от 07.02.2013 N А11-4529/2011 и Дальневосточного от 31.07.2013 N Ф03-3144/2013 округов). Но однозначно не свидетельствует о том, что стороны стремились получить необоснованную налоговую выгоду от сделки (Постановления ФАС Центрального от 19.06.2013 N А54-3390/2012, Поволжского от 14.08.2013 N А57-14156/2012 и Северо-Западного от 29.07.2013 N А52-1356/2011 округов).

Заключать договор с «соседом» выгодно. Деятельность контрагента на виду — риск, что он окажется «однодневкой», невелик. Кроме того, проще обмениваться документами и легче договориться о скидке. Если компании «сидят» в соседних офисах, но не владеют долями друг друга и имеют разных учредителей и руководителей, налоговики аффилированность не докажут.

2. Бухгалтерский и налоговый учет контрагентов ведет единая спецорганизация

Передать бухгалтерию и налоговый учет на аутсорсинг часто выгодно компании. Поэтому тот факт, что и организация и ее контрагент заключили договор со специализированной организацией на оказание услуг по ведению бухгалтерского и налогового учета и составлению отчетности, не означает, что компании являются взаимозависимыми и сотрудничают с целью уклонения от уплаты налогов (Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2015 N 17АП-9162/2015-АК).

3. Руководители или учредители контрагентов владеют общим имуществом

Наличие общего имущества само по себе не означает, что собственники являются родственниками. Например, руководитель заказчика продал часть земельного участка третьему лицу, который впоследствии оказался руководителем исполнителя. Тот факт, что руководители или учредители организаций владеют имуществом на праве общей долевой собственности, не приводит к взаимозависимости компаний (Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20.08.2015 N Ф02-4043/2015).

Взаимозависимость лиц сама по себе не доказывает налоговое правонарушение

Налоговики должны доказать, что аффиллированность привела к налоговым правонарушениям. Практика показывает, что им это удается не всегда.

Таблица

Как доказать благонадежность компаний в случае взаимозависимости сторон

Взаимозависимые лица	Примеры судебных решений
Организации, одна из которых прямо или косвенно участвует в другой и доля такого участия составляет более 25%	Арбитражный суд Московского округа в Постановлении от 05.08.2015 N Ф05-10352/2015 переквалифицировал договор поставки в договор займа, основываясь на взаимозависимости сторон. Суд установил, что основным поставщиком организации являлся ее иностранный учредитель. При этом неустойка по договорам с учредителями рассчитывалась в процентах годовых, что нехарактерно для договора поставки и выходит за обычаи делового оборота. Установление таких условий характерно для договоров займа, которые изначально предполагают уплату процентов за предоставление денежных средств. То есть фактически организация учитывала в расходах санкции за нарушение договорных обязательств, несоразмерные обязательствам поставщика (учредителя). Вероятно, если бы налоговики не «зацепились» за взаимозависимость, они бы не раскрыли эту схему занижения налога на прибыль
Организация и физическое лицо, которое прямо или косвенно участвует в организации и доля такого участия составляет более 25%	Восьмой арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 13.07.2015 N 08АП-5551/2015 пришел к выводу, что компания необоснованно возместила НДС из бюджета, создав схему по формальной смене собственника. Дело в том, что руководитель покупателя имущества является единственным учредителем продавца имущества. И наоборот, руководитель продавца — единственный учредитель компании-покупателя. То есть организации являются взаимозависимыми (пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ)
Организации, если одно и то же лицо прямо или косвенно участвует в нескольких организациях	Оспорить взаимозависимость в рассматриваемой ситуации можно данными из таблицы, в которой наглядно показать налоговикам долю участия одной организации в другой. Так поступила компания в деле, которое рассмотрел Арбитражный суд Поволжского округа (Постановление от 29.06.2015 N Ф06-24905/2015)
Организации, руководителем которых является одно и то же физлицо	В деле, которое рассмотрел Арбитражный суд Поволжского округа (Постановление от 20.05.2015 N Ф06-23410/2015), организация-исполнитель перевела свою хозяйственную деятельность во вновь созданную компанию с тем же руководством, информационным сайтом и видами деятельности. Кроме того, штат сотрудников был полностью переведен во вновь созданную организацию. Суд установил, что исполнитель незадолго до банкротства расторг договоры с контрагентами. После чего аналогичные договоры с этими же контрагентами заключила вновь созданная организация. То есть новая организация создана с целью уклонения от уплаты налога. На взаимозависимость указывал факт одновременного руководства в обеих организациях одного физлица (пп. 8 п. 2 ст. 105.1 НК РФ). Контролеры вправе признать лиц взаимозависимыми не с целью осуществления налогового контроля за правильностью применения цен по сделкам, а для взыскания налоговой задолженности одного налогоплательщика за счет другого. Поэтому налоговую задолженность исполнителя суд взыскал с вновь созданной компании
Физические лица, которые подчиняются друг другу по должностному положению	Предположим, одно и то же физлицо является руководителем двух компаний — продавца и покупателя. Налоговики, проводя допрос сотрудника продавца, пришли к выводу, что свидетель и руководитель являются взаимозависимыми лицами. А значит, отвечая на вопросы о деятельности третьих лиц, свидетель руководствуется интересами своего руководителя (Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2015 N 04АП-6104/2014, оставлено в силе Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14.04.2015 N Ф02-1497/2015)
Организации, руководители которых являются близкими родственниками	Налоговики настаивают, что родственные связи между руководителями контрагентов оказывают влияние на цену договора. И следовательно, на налоговые обязательства сторон. В одном из дел компания занизила стоимость проданного имущества — муж руководителя продавца приходился двоюродным братом жены покупателя. В связи с чем инспекторы признали компании взаимозависимыми и пересчитали налоги по сделке исходя из рыночных цен (Постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.2013 N А65-17222/2012, оставлено в силе Определением ВАС РФ от 29.04.2013 N ВАС-5329/13). В другом споре суд также поддержал проверяющих, поскольку руководителями спорных контрагентов выступали муж и жена (Постановление ФАС Уральского округа от 22.04.2010 N Ф09-2957/10-С2). Но Четвертый арбитражный апелляционный суд (Постановление от 10.12.2007 N 04АП-2698/2007(5), оставлено в силе Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.03.2008 N А19-6371/07-18-Ф02-935/08 и Определением ВАС РФ от 18.07.2008 N 8487/08) не признал организации взаимозависимыми. Поскольку налоговики не доказали, что родство руководителей (генеральные директора обеих компаний являлись мужем и женой) повлияло на результат финансово-хозяйственной деятельности компаний

Взаимозависимость и аффилированность

Сегодня сделки между взаимозависимыми лицами по-прежнему являются объектом повышенного внимания со стороны налоговых органов, и налоговики снова стали делать акцент на проверку длительности взаимоотношений налогоплательщиков с контрагентами, аффилированность компаний. Но как понять, что компания и, к примеру, физическое лицо подпадают под категорию взаимозависимых (аффилированных) лиц? Какими нормами сегодня регламентируется вопрос взаимозависимости лиц в налоговых правоотношениях?

Безусловно, взаимозависимость лиц для налоговиков первоочередное основание по проверки таких компаний на правильность применения цен по совершаемым (совершенным) сделкам. Налоговое законодательство РФ все больше предъявляет дополнительные требования и применяет особые правила по проверке сделок, совершенных взаимозависимыми и аффилированными лицами. Ведь очевидно, что от взаимозависимости участников сделки зависит порядок исчисления налогов, а значит, налоговики должны применять особые методы налогового контроля над такими сделками и компаниями.

В 2017 году взаимозависимость лиц в налоговых правоотношениях возникает у всех налогоплательщиков различных форм собственности и правовых статусов: физических лиц, юридических лиц, индивидуальных предпринимателей. При такой взаимозависимости каждая сторона воздействует на совершаемые между другими физическими, юридическими лицами сделки, а главное на результаты таких сделок. Взаимозависимость возникает и в случаях, если физические или юридические лица владеют долей капитала другого физического или юридического лица, либо же находятся в подчинении одного физического лица, когда один человек имеет более низкий статус, чем другой, или такие лица вовсе являются родственниками.

Стоит отметить, что в 2017 году между лицами может заключаться соглашение, которое будет делать участников сделки взаимосвязанными лицами именно по вопросам, связанным с налогообложением. Данное соглашение заключается для достижения совместных общих целей, в частности по усовершенствованию системы ведения предпринимательской деятельности в целом.

Понятие взаимозависимости лиц в налоговых правоотношениях

В соответствии с положениями Налогового кодекса РФ взаимозависимыми лицами в целях налогообложения признаются лица, особенности отношений между которыми оказывают влияние на условия, а главное результаты совершенных ими сделок, на экономические результаты их деятельности, а также на результаты экономической деятельности лиц, которых они представляют (п. 1 ст. 105 Налогового кодекса РФ).

Как физические так и юридические лица в налоговых правоотношениях могут быть взаимозависимыми лицами. Если мы говорим о сделках, совершенных физическими лицами, не занимающимися предпринимательской деятельности и не имеющими какого-либо правового статуса, то их взаимозависимость служит неким препятствием для пользования установленными Налоговым кодексом РФ налоговыми вычетами. Глава 14.1 Налогового кодекса РФ с актуальными на сегодняшний день изменениями посвящена методам и правилам определения взаимозависимости компаний и физических лиц, а также определения доли участия таких физических лиц.

Признаки взаимозависимости лиц в соответствии с Налоговым кодексом РФ

В действующем Налоговом кодексе РФ большое внимание уделяется признакам взаимозависимости лиц и отношениям между такими лицами. Не менее большое внимание уделено налоговым последствиям совершаемых взаимозависимыми лицами сделок. Все дело в том, что взаимозависимым юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям и физическим лицам гораздо проще занижать свою налоговую ответственность посредством применения различных незаконных схем, а иногда и вовсе такими методами уходить от уплаты налогов.

Однако если лица являются взаимозависимыми, то к сделкам, которые они совершают, могут быть применены особые правила налогового контроля. Ранее нами уже рассматривалась статья про «Развитие способностей налоговых органов выявлять и привлекать к ответственности аффилированных (подконтрольных) лиц», в которой мы перечисляли признаки взаимозависимости (аффилированности) лиц, которые прямо содержатся в пункте 2 статьи 105.1 Налогового кодекса РФ, это:

• организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25%;
• физлицо и организация в случае, если такое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25%;
• организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25%;
• организация и лицо, имеющее полномочия по назначению единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров этой организации;
• организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица;
• организации, в которых более 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров составляют одни и те же физлица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса РФ;
• организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;
• организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;
• организации и (или) физлица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%;
• физлица в случае, если одно физлицо подчиняется другому лицу по должностному положению;
• физлицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и не полнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Взаимозависимость лиц также может быть выявлена и подтверждена в результате (по завершении) проверки контролируемых лиц (организаций налогоплательщиков). Решение о проведении такой проверки может быть принято и вынесено не позднее двух лет со дня получения уведомления или извещения. Форма решения о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами утверждена приказом ФНС России от 26 ноября 2012 г. № ММВ-7-13/907.

Помимо указанного необходимым признаком взаимозависимости лиц является наличие отношений зависимости между юридическим или физическим лицом, а также аффилированным лицом этого юридического или физического лица.

При этом зависимость может иметь место в следующих случаях, если:

• юридическому или физическому лицу принадлежит часть доли в уставном капитале юридического лица в той мере, которая обусловливает участие в органе управления с правом голоса;
• физическое лицо в силу своей должности, а юридическое лицо в силу своего правового статуса имеют право давать обязательные для исполнения юридическим лицом указаний (или применяют способы иным образом определять его действия);
• имеются родственные (семейные) связи между физическими лицами.

Сегодня, пожалуй, наиболее распространенной формой взаимозависимости лиц считаются имущественные отношения, которые основаны на участии в уставном капитале конкретной компании. Всем известно, что договорные отношения между взаимозависимыми лицами возникают тогда, когда одна или несколько компаний получают возможность на основании договора влиять на решения, принимаемые другой компанией.

Контролируемые сделки взаимозависимых лиц и их выявление налоговыми органами

При заключении взаимозависимыми лицами между собой сделок, они рискуют стать «контролируемыми сделками». Что означает «контролируемая сделка»? Это означает, что налоговая инспекция с большим интересом заинтересуется такой сделкой, чтобы определить, не допустили ли участники (стороны) такой сделки необоснованного завышения ее суммы, или наоборот, не занизили ли до низших пределов. Ведь при занижении или завышении суммы сделки равноценно занижается или завышается налоговая база для уменьшения налога, или же получения налогового вычета.

Пунктами 2 и 3 статьи 105.14 Налогового кодекса РФ определены налоговые критерии по определению контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами. Так, в соответствии с указанной нормой, контролируемой сделкой между взаимозависимыми лицами признается сделка, которая совершена взаимозависимыми лицами – резидентами РФ, и имеет хотя бы одно из нижеперечисленных обстоятельств:

• годовой доход по всем сделкам свыше 1 млрд. руб. (п.2 ст.105.14 Налогового кодекса РФ);
• годовой доход по всем сделкам более 60 миллионов руб., при том, что одна из сторон сделки:

— платит НДПИ по процентной ставке, а предмет сделки – добытое полезное ископаемое, подпадающее под НДПИ;

— одна из сторон не платит налог на прибыль, или платит по ставке 0%, а другая сторона таких льгот не имеет;

— одна из сторон – резидент ОЭЗ, или СЭЗ, где применяются льготы по налогу на прибыль, а другая таким резидентом не является;

— одна из сторон – плательщик налога на прибыль по п. 1 ст. 275.2 Налогового кодекса РФ и ведет учет доходов (расходов) по ст. 275.2 Налогового кодекса РФ, а другая сторона не является таковым, либо является, но доход (расход) по ст. 275.2 не учитывает;

— хоть одна из сторон участвует в региональном инвестиционном проекте, где ставка по налогу на прибыль понижена или 0%;

— хоть одна из сторон — это исследовательский корпоративный центр, освобожденный от уплаты НДС по ст. 141 Налогового кодекса РФ;

— объем сделок за год между взаимозависимыми лицами превысил 100 млн. руб., при этом одна из сторон – плательщик ЕСХН, или ЕНВД, а другая сторона такой специальный режим не применяет.

Хуже всего, если налоговая посчитает, что неконтролируемые сделки заключаются между взаимозависимыми компаниями в целях получения ими необоснованной налоговой выгоды, вот тогда она запросто устроит проверку и по ее результатам до начислит налоги. Наверное, базовым критерием взаимозависимости в налоговых правоотношениях является факт участия одного юридического лица в капитале другого. Кроме того, взаимозависимость таких лиц может быть доказана и установлена в судебном порядке, причем по любым основаниям, если отношения между ними обладают указанной выше способностью. Взаимозависимость лиц в первую очередь влияет на налоговые обязательства, даже в случаях, прямо не следующих из норм Налогового кодекса РФ.

Если в 2016 году налогоплательщик совершил хоть одну контролируемую сделку, то он обязан уведомить о ней налоговую инспекцию. Такое информирование налогового органа представляет собой специальный отчет (уведомление), форма которого утверждена Приказом ФНС России от 27 июля 2012г. № ММВ-7-13/524. Уведомление о совершении контролируемой сделки подается налогоплательщиком не позднее 20 мая года, следующего за годом, в котором заключалась контролируемая сделка. Соответственно в текущем году, взаимозависимые лица для целей налогообложения, за совершенные ими в 2016 году контролируемые сделки должны были отчитаться до 22 мая 2017 года.

Подводя итог, отметим, как мы уже определили взаимозависимыми лицами в налоговых правоотношениях могут быть как физические лица, так и юридические. Если речь идет о сделках только с участием физлиц (не имеющих статуса ИП), то их взаимная зависимость является препятствием для пользования установленными Налоговым кодексом РФ налоговыми вычетами. Взаимозависимые юридические лица (а также физические лица, имеющие отношение к их деятельности и те, что находятся в служебной субординации) могут иметь ограничения в части определения финансовых условий заключения сделок, если соответствующие правоотношения будут признаны контролируемыми. Кроме того, если ФНС посчитает, что сделки, не являющиеся контролируемыми, заключаются между взаимозависимыми бизнес-структурами в целях получения ими необоснованной налоговой выгоды, то может устроить проверку и до начислить налоги. Но у налогоплательщиков есть хорошие шансы оспорить подобные действия ФНС в судебном порядке.