УСН учет основных средств

УСН: Затраты на приобретение основных средств при упрощенке

Главная — Статьи

При ведении предпринимательской деятельности мало кто из «упрощенцев» может обойтись без использования основных средств. Для целей УСН в состав основных средств включаются объекты, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Основными же средствами в налоговом учете признается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (п. п. 1 и 3 ст. 257 НК РФ).
Затраты на приобретение (сооружение, изготовление) объектов основных средств, а также на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение (далее — затраты на приобретение основных средств) налогоплательщики с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов» могут учесть в расходах при определении величины облагаемой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой же товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав в целях гл. 26.2 НК РФ признается прекращение обязательства налогоплательщика — их приобретателя перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
Расходы на приобретение основных средств отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Таким образом, затраты на приобретение объектов основных средств включаются в расходы при выполнении одновременно следующих условий:
— основное средство введено в эксплуатацию;
— объект фактически используется в предпринимательской деятельности налогоплательщика;
— затраты по основному средству оплачены.

Приобретение при использовании УСН

Если основное средство приобретено в период применения упрощенной системы налогообложения, то затраты на его приобретение учитываются с момента ввода объекта в эксплуатацию (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Чиновники при этом настойчиво рекомендуют использовать положение абз. 8 п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Такие затраты, согласно указанной норме, следует включать в расходы равными долями в отчетные периоды, оставшиеся до окончания налогового периода.

Примечание. Объекты основных средств могут быть приобретены как в период использования рассматриваемого специального налогового режима, так и до начала его применения. Для каждого из этих случаев законодателем установлены свои правила учета понесенных затрат.

Пример 1. Организация, применяющая УСН, в текущем налоговом периоде приобрела станок деревообрабатывающий стоимостью 360 000 руб. Объект был введен в эксплуатацию 19 июня, оплата же за него была осуществлена 4 июля.
Хотя основное средство введено в эксплуатацию в июне и используется в предпринимательской деятельности, затраты по приобретению объекта учесть в расходах второго квартала нельзя, поскольку не выполнено еще одно из необходимых условий — их оплата.
Осуществив 4 июля перечисление поставщику станка 360 000 руб., организация при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, полностью спишет на расходы стоимость основного средства в текущем году, так как объект приобретен во время использования данного специального налогового режима.
При расчете налоговой базы эту сумму организация учтет равными долями по 180 000 руб. (360 000 руб. : 2) на 30 сентября и 31 декабря, поскольку последнее из необходимых условий для учета рассматриваемых затрат было выполнено ею только в третьем квартале (июле).

Данные по учету затрат на приобретение основных средств заносятся в разд. II «Расчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу за отчетный (налоговый) период» Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утв. Приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н).
Порядок заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утв. тем же Приказом Минфина России N 154н), предписывает при заполнении данного раздела указывать в графах 12 и 13 итоговой строки данного раздела (п. 3.21) суммы расходов на приобретение основных средств за каждый квартал налогового периода и налоговый период. Первая из указанных величин переносится в графу 5 «Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы» разд. I «Доходы и расходы» Книги учета доходов и расходов в последний день квартала.
Фрагмент заполнения разд. II Книги в части деревообрабатывающего станка представлен в образце 1 (во фрагменте приводятся только заполняемые графы).

Образец 1

Наименование объекта

Дата
оплаты

Дата ввода
в эксплу-
атацию

Первона-
чальная
стои-
мость
объекта

Коли-
чество
кварта-
лов экс-
плуата-
ции объ-
екта в
нало-
говом
периоде

Доля
стоимо-
сти,
прини-
маемая в
расходы
за нало-
говый
период

Доля
стоимо-
сти,
прини-
маемая в
расходы
за каж-
дый
квартал
налого-
вого пе-
риода

Сумма расходов,
учитываемая
при исчислении
налоговой базы,
в т.ч.

за каждый
квартал
налогово-
го перио-
да

за нало-
говый
период

2

3

5

6

9

10

11

12

13

Станок
деревообрабатывающий

04.07.2012

19.06.2012

360 000

2

100

50

180 000

360 000

Итого за III квартал

(… +
180 000 +
…)

Всего за 9 месяцев

(… +
180 000 +
…)

Итого за IV квартал

(… +
180 000 +
…)

Всего за год

(… +
180 000 +
… +
180 000 +
…)

(… +
360 000 +
…)

Статьи 488 и 489 ГК РФ позволяют сторонам включить в договор условие, согласно которому основное средство оплачивается покупателем не сразу после его получения, а через определенное время (продажа в кредит) или в течение определенного периода (оплата в рассрочку).
Оплатой, как говорилось выше, признается прекращение обязательства покупателя перед поставщиком. При рассрочке оплаты такое прекращение обязательства будет происходить частично при каждом платеже (ст. ст. 407, 408 ГК РФ).
Для такого случая расчетов в гл. 26.2 НК РФ специальной нормы не существует. Если же последовать общим правилам, то распределять следует каждую осуществленную проплату.
В графе 6 «Первоначальная стоимость объекта основных средств или нематериальных активов» разд. II Книги учета в этом случае надлежит указать оплаченную сумму. Каждая сумма платежа поставщику за основное средство при этом делится на количество кварталов, оставшихся до конца года. Их совокупность за квартал учитывается в расходах соответствующего квартала.
Если в графе 6 указать всю стоимость основного средства (в том числе и не оплаченную в отчетном периоде), сумма расходов, учитываемая за каждый квартал налогового периода, которая отражается в графе 12 и определяется как произведение графы 6 и графы 11, будет подсчитана неверно. Поэтому необходимо приводить только оплаченную часть первоначальной стоимости.
Если же договором предусмотрена уплата платежей и в следующем году, то погашаемая в этот период сумма будет распределяться по оставшимся кварталам (включая квартал, в котором осуществлена оплата) следующего налогового периода.

Пример 2. Организация в марте 2012 г. приобрела производственное оборудование стоимостью 740 000 руб., которое ею в этом месяце (27-го числа) введено в эксплуатацию. Договором предусмотрена рассрочка платежа: три проплаты должны быть осуществлены в текущем году — 2 апреля — 240 000 руб., 2 июля и 1 октября — по 200 000 руб., остаток же, 100 000 руб. (740 000 — 240 000 — 200 000 — 200 000), надлежит погасить 13 января 2013 г.
Организация при исчислении налога, уплачиваемого в связи с использованием УСН, учтет в расходах только оплаченную в 2012 г. часть стоимости основного средства — 640 000 руб. (240 000 + 200 000 + 200 000).
Сумма текущего года, 640 000 руб., при этом получается как совокупность квартальных сумм.
30 июня организация учтет 1/3 первой проплаты, то есть 80 000 руб. (240 000 руб. : 3), поскольку она является единственной на эту дату.
К 30 сентября произведены два платежа за оборудование. Поэтому в этот день налогоплательщик включит в расходы половину второго перечисления, 100 000 руб. (200 000 руб. : 2), и треть первого, 80 000 руб., итого 180 000 руб. (100 000 + 80 000).
На 31 декабря налогоплательщиком были осуществлены три проплаты. В расходах за четвертый квартал учитывается третье перечисление полностью — 200 000 руб. (ведь оно осуществлено в этом квартале), половина второго (100 000 руб.) и 1/3 первого (80 000 руб.), всего же — 380 000 руб. (200 000 + 100 000 + 80 000).
Фрагмент заполнения разд. II Книги учета в части оборудования представлен в образце 2.

Образец 2

Наименование
объекта

Дата
оплаты

Дата ввода
в эксплу-
атацию

Первона-
чальная
стои-
мость
объекта

Коли-
чество
кварта-
лов экс-
плуата-
ции объ-
екта в
нало-
говом
периоде

Доля
стоимо-
сти,
прини-
маемая в
расходы
за нало-
говый
период

Доля
стоимо-
сти,
прини-
маемая в
расходы
за каж-
дый
квартал
налого-
вого пе-
риода

Сумма расходов,
учитываемая
при исчислении
налоговой базы,
в т.ч.

Включено
в расхо-
ды за
предыду-
щие на-
логовые
периоды
примене-
ния УСН

за каждый
квартал
налогово-
го перио-
да

за нало-
говый
период

2

3

5

6

9

10

11

12

13

14

Оборудование

02.04.2012

27.03.2012

240 000

3

100

33,33

80 000

240 000

Итого за II
квартал

(… +
80 000 +
…)

Всего за
полугодие

(… +
80 000 +
…)

Оборудование

02.07.2012

27.03.2012

200 000

2

100

50

100 000

200 000

Итого за
III квартал

(… +
80 000 +
100 000 +
…)

Всего за 9
месяцев

(… +
80 000 +
180 000 +
…)

Оборудование

01.10.2012

27.03.2012

200 000

1

100

100

200 000

200 000

Итого за IV
квартал

(… +
80 000 +
100 000 +
200 000 +
…)

Всего за год

(… +
80 000 +
… +
180 000 +
… +
380 000 +
…)

(… +
640 000 +
…)

Часть стоимости оборудования, 100 000 руб., налогоплательщик сможет учесть в следующем налоговом периоде — в 2013 г., если осуществит погашение оставшейся задолженности 13 января 2013 г. Поскольку оплата будет произведена в первом квартале, то организация ежеквартально вправе учитывать по 25 000 руб. (100 000 руб. : 4).
Фрагмент заполнения разд. II Книги учета доходов и расходов в части оборудования представлен в образце 3.

Образец 3


Договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом (п. 1 ст. 823 ГК РФ).
В состав фактически произведенных затрат на приобретение объекта имущества включаются уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту (п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Исходя из этого, налоговики настойчиво рекомендуют при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, затраты по уплате процентов за предоставление рассрочки по оплате стоимости приобретенного объекта основных средств включать в расходы на их приобретение (Письмо ФНС России от 06.02.2012 N ЕД-4-3/1818).
Помимо приведенного объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» у «упрощенцев» может быть объект и в виде доходов. Налоговой базой в этом случае признается денежное выражение доходов организации. Расходы, в том числе на приобретение основных средств, при ее исчислении не учитываются.
«Упрощенец» со временем может с начала налогового периода поменять объект на «доходы, уменьшенные на величину расходов», если уведомит об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). Причем менять объект он может ежегодно.
Не исключено, что в период применения УСН с объектом «доходы» организация приобретет объект основных средств с оплатой в рассрочку. Часть же погашаемой задолженности она будет совершать, когда объектом у нее будут доходы, уменьшенные на величину расходов.
Фискалы в упомянутом Письме N ЕД-4-3/1818 посчитали возможным учет в составе расходов суммы платежей (включая проценты за кредит), уплачиваемых «упрощенцем» с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, за основное средство, которое было приобретено им и введено в эксплуатацию в периоде применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов. Каждый платеж, осуществленный в течение года, в этом случае может быть учтен равными долями в течение оставшихся отчетных периодов этого года после даты его оплаты.
К основным средствам относятся и объекты недвижимости. В силу п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со ст. ст. 130, 131, 132 и 164 ГК РФ.
Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, учитываются в расходах с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (абз. 12 п. 3 ст. 346.16 НК РФ) в территориальный орган Росрегистрации.
Подача документов на государственную регистрацию прав на объект основных средств является обязательным условием признания расходов на приобретение основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.09.2010 по делу N А42-4274/2009).
Выдаваемая территориальным органом Росрегистрации расписка в получении документов (п. 6 ст. 16 Закона N 122-ФЗ) позволит налогоплательщику учесть затраты на приобретение основного средства в расходах.

Объекты, имеющиеся на момент перехода

На момент перехода на «упрощенку» с общей системы налогообложения у налогоплательщика на учете могут находиться объекты основных средств. Их остаточную стоимость по налоговому учету на момент такого перехода можно учесть в расходах (пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Остаточная стоимость определяется по формуле:
С ост.т = С приобр. — С ам.,
где С приобр. — цена приобретения (сооружения, создания) основного средства, С ам. — сумма амортизации, начисленной в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ).
Исчисленные таким образом величины остаточной стоимости объектов основных средств по каждому из них заносятся на дату перехода (то есть на 1 января года, с которого начинается применение «упрощенки») в графу 8 разд. II Книги учета доходов и расходов.
При этом объекты желательно подразделить на группы по срокам полезного использования, определяемым в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1): до трех лет включительно, от трех до 15 лет включительно и свыше 15 лет. Ведь по каждой группе таких основных средств законодатель установил свои сроки учета.
В силу указанного пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ стоимость основных средств, входящих:
— в первую из указанных групп, — учитывается в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения;
— во вторую группу, — в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения — 50% стоимости, второго календарного года — 30% стоимости и третьего календарного года — 20% стоимости;
— в третью группу, — в течение первых 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями стоимости основных средств.
В течение налогового периода указанные затраты включаются в расходы равными долями за отчетные периоды.

Пример 3. Организация с 1 января 2012 г. использует «упрощенку» с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов». К моменту перехода у организации числятся пять объектов основных средств. Данные по их остаточной стоимости и установленному сроку полезного использования приведены в таблице 1.

Таблица 1

Объекты

1

2

3

4

5

Остаточная стоимость

45 600

39 600

96 800

231 600

595 280

Срок полезного использования

2

4

8

11

20

Организация будет учитывать остаточную стоимость объектов основных средств в следующем порядке.
Остаточная стоимость первого объекта, 45 600 руб., будет учтена полностью в 2012 г. При этом ежеквартально в расходы включается по 11 400 руб. (45 600 руб. : 4).
Остаточные стоимости второго, третьего и четвертого объектов включаются в расходы в течение 2012, 2013 и 2014 гг. Исчисляя налог при УСН за 2012 г., организация по каждому из объектов учтет 50% их остаточной стоимости, что составит соответственно 19 800 руб. (39 600 руб. x 50%), 48 400 руб. (96 800 руб. x 50%) и 115 800 руб. (231 600 руб. x 50%). Каждую из этих сумм она примет в расходах равными долями по 4950 руб. (19 800 руб. / 4), 12 100 руб. (48 400 руб. : 4) и 28 950 руб. (115 800 руб. : 4) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2012 г.
При исчислении налога за 2013 г. организация включит в расходы 30% остаточной стоимости объектов. Это составит соответственно 11 880 руб. (39 600 руб. x 30%), 29 040 руб. (96 800 руб. x 30%) и 69 480 руб. (231 600 руб. x 30%).
Данные суммы она учтет в расходах опять же равными долями — по 2970 руб. (11 880 руб. : 4), 7260 руб. (29 040 руб. / 4) и 17 370 руб. (69 480 руб. : 4) 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2013 г.
Оставшиеся 20% остаточной стоимости каждого из объектов подлежат включению в расходы при расчете налога за 2014 г. Это составит соответственно 7920 руб. (39 600 руб. x 20%), 19 360 руб. (96 800 руб. x 20%) и 46 320 руб. (231 600 руб. x 20%).
Указанные суммы организацией принимаются также равными долями по 1980 руб. (7920 руб. : 4), 4840 руб. (19 360 руб. : 4) и 11 580 руб. (46 320 руб. : 4) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2014 г.
Остаточная стоимость пятого объекта, 595 280 руб., будет учитываться с 2012 по 2021 г. равномерно по 59 528 руб. (595 280 руб. : 10) в год путем включения в расходы в последний день квартала по 14 882 руб. (59 528 руб. : 4).
Исходя из этого по пяти упомянутым объектам в I квартале 2012 г. в расходы организацией включено 72 282 руб. (11 400 + 4950 + 12 100 + 28 950 + 14 882). Такую же сумму «упрощенец» включает в расходы 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2012 г.
Фрагменты заполнения разд. II Книги учета доходов и расходов в части объектов, состоящих у организации на учете в момент перехода на «упрощенку», за первые кварталы 2012, 2013, 2014 и 2015 гг. представлены в образце 4.

Образец 4

Наиме-
нование
объекта

Срок
полез-
ного
исполь-
зования

Оста-
точная
стои-
мость
объекта

Коли-
чество
кварта-
лов экс-
плуата-
ции объ-
екта в
нало-
говом
периоде

Доля
стоимо-
сти,
прини-
маемая в
расходы
за нало-
говый
период

Доля
стоимо-
сти,
прини-
маемая в
расходы
за каж-
дый
квартал
налого-
вого пе-
риода

Сумма расходов,
учитываемая при
исчислении нало-
говой базы, в
т.ч.

Включено
в расхо-
ды за
предыду-
щие на-
логовые
периоды
примене-
ния УСН

Остав-
шаяся
часть
расхо-
дов,
подлежа-
щая спи-
санию в
после-
дующих
отчетных
(налого-
вых) пе-
риодах

за каждый
квартал
налогово-
го перио-
да

за на-
логовый
период

2

7

8

9

10

11

12

13

14

15

Объект
1

1

45 600

4

100

25

11 400

45 600

Объект
2

3

39 600

4

50

12,50

4 950

19 800

19 800

Объект
3

3

96 800

4

50

12,50

12 100

48 400

48 400

Объект
4

3

231 600

4

50

12,50

28 950

115 800

115 800

Объект
5

10

595 280

4

10

2,5

14 882

59 528

535 752

Итого
за I
квартал
2012 г.

(… +
72 282 +
…)

289 128

Объект
2

3

39 600

4

30

7,50

2 970

11 880

19 800

7 920

Объект
3

3

96 800

4

30

7,50

7 260

29 040

48 400

19 360

Объект
4

3

231 600

4

30

7,50

17 370

69 480

115 800

46 320

Объект
5

10

595 280

4

10

2,50

14 882

59 528

59 528

476 224

Итого
за I
квартал
2013 г.

(… +
42 482 +
…)

169 928

Объект
2

3

39 600

4

20

5,0

1 980

7 920

31 680

Объект
3

3

96 800

4

20

5,0

4 840

19 360

77 440

Объект
4

3

231 600

4

20

5,0

11 580

46 320

185 280

Объект
5

10

595 280

4

10

2,50

14 882

59 528

199 056

416 696

Итого
за I
квартал
2014 г.

(… +
33 282 +
…)

133 128

Объект
5

10

595 280

4

10

2,50

14 882

59 528

178 584

357 168

Итого
за I
квартал
2015 г.

(… +
14 882 +
…)

59 528

Вполне возможно, что на момент перехода на «упрощенку» у организации на учете находится объект основных средств, стоимость которого еще полностью не оплачена. Для возможности учета его остаточной стоимости при УСН необходимо определить оплаченную долю остаточной стоимости. В гл. 26.2 НК РФ отсутствует положение по ее определению.
Одним из вариантов такого определения может быть разность между уплаченной суммой за объект и величиной начисленной амортизации в налоговом учете. Но в этом случае не исключена вероятность получения отрицательного значения. И тогда до момента, когда совокупность сумм проплат достигнет значения начисленной амортизации в налоговом учете, у «упрощенца» не появится оплаченной остаточной стоимости.
Избежать этого можно, если делить каждую оплату на части, относящиеся на начисленную амортизацию в налоговом учете и остаточную стоимость объекта. Оплаченная остаточная стоимость (С ост.опл.) в этом случае определяется по формуле: С ост.опл. = С опл. x С ост.мп : С приобр., где С опл. — сумма произведенной оплаты, С ост.мп — остаточная стоимость объекта на дату перехода на УСН, Сприобр. — стоимость приобретения (сооружения, изготовления, создания) объекта.
Порядок определения оплаченной части остаточной стоимости объектов основных средств на момент перехода на УСН организации желательно привести в ее учетной политике.

Пример 4. С 1 января 2012 г. организация перешла на УСН. На дату перехода на «упрощенку» на балансе организации числится не полностью самортизированное технологическое оборудование для строительных материалов, приобретенное в период применения общего режима налогообложения, с остаточной стоимостью 4 620 000 руб. Его первоначальная стоимость, равная 5 100 000 руб., оплачивается в рассрочку шестью платежами: 19 февраля 2011 г. на сумму 1 530 000 руб., 2 апреля 2012 г. на сумму 1 020 000 руб., 12 января 2013 г. и 1 ноября 2013 г. на сумму 765 000 руб., 1 сентября 2014 г. и 1 июля 2015 г. на сумму 510 000 руб. При вводе в марте 2011 г. оборудования в эксплуатацию (такое оборудование, согласно Классификации основных средств, включено в пятую амортизационную группу со сроком полезного использования от 7 до 10 лет включительно) был установлен срок его полезного использования 85 месяцев.
На момент перехода на «упрощенку» оплаченная часть остаточной стоимости составит 1 386 000 руб. (1 530 000 x 4 620 000 : 5 100 000). Каждый последующий платеж увеличит оплачиваемую часть на 924 000 руб. (1 020 000 x 4 620 000 / 5 100 000), 693 000 руб. (765 000 x 4 620 000 : 5 100 000) (дважды) и 462 000 руб. (510 000 x 4 620 000 / 5 100 000) (дважды).
Данные по оплаченной части остаточной стоимости оборудования приведены в таблице 2.

Таблица 2

Дата
оплаты

Оплаченная стоимость

в результате платежа

всего

19.02.2011

1 386 000 руб. (1 530 000 x
4 620 000 : 5 100 000)

1 386 000 руб.

02.04.2012

924 000 руб. (1 020 000 x
4 620 000 : 5 100 000)

2 310 000 руб. (1 386 000 +
924 000)

12.01.2013

693 000 руб. (765 000 x
4 620 000 : 5 100 000)

3 003 000 руб. (2 310 000 +
693 000)

01.11.2013

693 000 руб. (765 000 x
4 620 000 : 5 100 000)

3 696 000 руб. (3 003 000 +
693 000)

01.09.2014

462 000 руб. (510 000 x
4 620 000 : 5 100 000)

4 158 000 руб. (3 696 000 +
462 000)

01.07.2015

462 000 руб. (510 000 x
4 620 000 : 5 100 000)

4 620 000 руб. (4 158 000 +
462 000)

Поскольку срок полезного использования оборудования чуть более 7 лет, то при переходе на УСН его остаточная стоимость учитывается в расходах в течение 3 лет.
В 2012 г. учитывается по 50% от оплаченной остаточной стоимости 19 апреля 2011 г. (1 386 000 руб.) и 2 апреля 2012 г. (924 000 руб.).
В 2013 г. к 30% от оплаченной остаточной стоимости 19 апреля 2011 г. (1 386 000 руб.) и 2 апреля 2012 г. (924 000 руб.) добавляется 30% от оплаченной остаточной стоимости 12 января 2013 г. и 1 ноября 2013 г. (по 693 000 руб.).
В 2014 г. к 20% от оплаченной остаточной стоимости 19 апреля 2011 г. (1 386 000 руб.), 2 апреля 2012 г. (924 000 руб.), 12 января 2013 г. и 1 ноября 2013 г. (по 693 000 руб.) добавляется 20% от оплаченной остаточной стоимости 1 сентября 2014 г. (462 000 руб.).
Таким образом, при использовании УСН в 2012 — 2014 гг. из-за рассрочки платежей остаточная стоимость оборудования будет учтена в расходах частично, лишь в сумме 3 095 400 руб. (1 155 000 + 1 108 800 + 831 600).
В расходы не войдут 1 524 600 руб. (4 620 000 — 3 095 400) оплаченной остаточной стоимости. Эта сумма складывается из оплат, осуществленных:
— 1 июля 2015 г. — 462 000 руб. целиком;
— 12 января 2013 г., 1 ноября 2013 г. — по 346 500 руб. (693 000 руб. x 50%);
— 1 сентября 2014 г. — 369 600 руб. (462 000 руб. x (50% + 30%)).
1 524 600 руб. = 462 000 руб. + 346 500 руб. + 346 500 руб. + 369 600 руб.
Фрагмент заполнения разд. II Книги учета доходов и расходов в части оборудования представлен в образце 5.

Образец 5


Как было сказано выше, при «упрощенке» существует два объекта налогообложения. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. И организация, имеющая на учете основные средства при общем режиме налогообложения, при переходе на УСН может выбрать вначале объект обложения «доходы», а через год сменить его на «доходы, уменьшенные на величину расходов».
При исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, учесть в расходах затраты по таким основным средствам, по мнению минфиновцев, невозможно. И аргументировали свою позицию чиновники, во-первых, тем, что в гл. 26.2 НК РФ не предусмотрен порядок определения остаточной стоимости основных средств, приобретенных в период применения общего режима налогообложения, на дату перехода на УСН с объектом налогообложения в виде доходов и на дату перехода с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов за вычетом расходов.
Во-вторых, в п. 4 ст. 346.17 НК РФ указано, что при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, при исчислении налоговой базы не учитываются (Письмо Минфина России от 11.04.2011 N 03-11-06/2/51).

Что такое основные средства?

Налоговый учет основных средств актуален для ИП и организаций на УСН с объектом налогообложения «Доходы минус расходы». Покупка имущества уменьшает налоговую базу при УСН 15%, поэтому важно правильно учитывать затраты на ОС в расходах, и для этого существует определенный порядок.

Основные средства — это активы, которые куплены не для последующей продажи с извлечением прибыли, а для ведения предпринимательской деятельности. В 2019 году стоимость основного средства должна быть более 100 000 рублей для целей налогового учета и более 40 000 рублей для целей бухгалтерского, а срок использования — больше года (ст. 256 НК РФ). Главное назначение основного средства — приносить экономическую прибыль. Критерий 100 000 рублей относится только к имуществу, которое эксплуатируется с 2016 года.

Имущество стоимостью меньше 40 000 рублей со сроком использования более года считается материальным расходом, его можно сразу списать в расходы. Имущество стоимостью от 40 000 до 100 000 считается материалом, его не нужно амортизировать и необходимо списывать в расходы равномерно, исходя из срока его полезной эксплуатации, или сразу. Минфин полагает, что материальные расходы должны списываться единообразно, то есть материалы стоимостью до 100 000 рублей либо все списываются единовременно, либо все постепенно. Но если основное средство куплено и введено в эксплуатацию при УСН до 2016 года, когда действовал ценовой лимит в 40 000 рублей, то списание расходов нужно продолжить по обычной схеме. Эту схему мы объясняем ниже.

В число основных средств, как правило, попадают здания и постройки разного назначения, объекты природопользования и земельные участки. При этом земельные участки считаются основным средством, даже если их стоимость ниже 100 000 рублей, так как земля — не потребляемый актив. В основные средства могут попадать рабочие машины, измерительная, вычислительная и регулирующая техника, транспорт, инструменты, объекты интеллектуальной собственности. Даже капитальные вложения в арендованное имущество могут считаться основным средством.

Учет основного средства в расходах

Как и все траты, которые можно признать в качестве расходов, сумма на приобретение основного средства должна быть полностью оплачена, трата должна быть задокументирована и при необходимости на основное средство должно быть оформлено право собственности.

Основное средство ставится на учет по первоначальной стоимости, которая включает:

  • Сумму приобретения по договору, включая НДС, траты по доставке и настройке.
  • Таможенные сборы и государственные пошлины.
  • Оплату услуг консультанта, юриста, посредника, которые были необходимы при покупке основного средства.

Основные средства принимаются к учету во 2 разделе Книги учета. Расчеты необходимо вести отдельно по каждому объекту. Из-за того что сроки службы разных средств могут различаться, в таком случае и порядок списания будет различным.

Сведения по объектам отражаются за каждый квартал, на последнее число периода. После этого итоговые данные из последней строки в таблице 2 раздела необходимо перенести в 1 раздел КУДиР, также на последнее число квартала, в 5 графу: «Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы».

Если основное средство куплено при УСН

Если вы приобрели основное средство находясь на упрощенке, то списать его можно полностью до конца года. Минфин рекомендует списывать расходы на покупку ОС равномерно. Основное средство начинают учитывать в расходах в том квартале, когда оно было полностью оплачено, задокументировано, и им начали пользоваться в бизнесе. При этом нужно списать его стоимость каждый квартал до конца календарного года. Например, основное средство куплено и запущено в работу в ноябре, при этом вся его стоимость окажется в расходах 31 декабря.

Если основное средство куплено в рассрочку, то расходы списываются по фактически уплаченным средствам. Разрешается дождаться полной оплаты основного средства и списывать расходы после этого.

Если основное средство куплено до перехода на УСН

Период списания основного средства, которое было куплено до перехода на упрощенку, зависит от срока его службы: до 3 лет, от 3 до 15 или более 15 лет. Срок определяют по Классификации, закрепленной Постановлением правительства от 1 января 2002 года №1. При этом к учету принимается остаточная стоимость основного средства, которая актуальна на начало применения УСН.

Далее, если в отношении основного средства принимался к вычету НДС, то его нужно восстановить и уплатить. Остаточный НДС рассчитывается пропорционально остаточной стоимости основного средствав последнем квартале перед переходом и учитывается в составе прочих расходов. Расчет по формуле:

НДС восстановленный = НДС к вычету × Остаточную стоимость ОС / Первоначальную стоимость ОС

Эта сумма не будет учитываться в первоначальной стоимости основного средства.

В дальнейшем списание расходов зависит от срока полезного использования основного средства.

  • Если полезный срок менее 3 лет, расходы списывают в течение первого года применения упрощенки, равными долями.
  • Если полезный срок от 3 до 15 лет, то в первый год применения УСН списывается 50% стоимости, во второй — 30%, в третий — 20%.
  • Если полезный срок более 15 лет, стоимость списывается в течение 10 лет равными долями (ст. 346.16 НК РФ).

Пересчет налоговой базы при продаже УСН

Предприятие может не только приобретать, но и продавать основные средства. Если вы продаете ОС после истечения того срока, который оно должно прослужить (3, 10 или 15 лет), то корректировать расходы не нужно. Поэтому есть выгода в том, чтобы продавать имущество после срока службы, заданного по Классификации.

Если же средство прослужило вам меньше 3, 10 или 15 лет, придется пересчитать налоговую базу. Пересчет делается следующим образом. Определите сумму амортизационных отчислений (алгоритм прописан в ст. 259 НК РФ). Сумму нужно определить за те годы, когда вы учитывали стоимость основного средства в расходах на УСН. Если амортизация окажется меньше сумм, которые вы учли в расходах, предприятию нужно будет заплатить недоимку, пени и подать уточненные декларации за прошлые годы.

В Книге учета нет специальных разделов, где можно было бы отразить пересчет налоговой базы, так что предприятие составляет справку по пересчету в свободной форме. В КУДиР во 2 разделе нужно указать, какого числа продано основное средство и отразить суммы амортизационных отчислений, относящихся к этому году, — по месяц, в котором имущество было продано.

Основные средства при УСН сложно учитывать без бухгалтерской программы или веб-сервиса, которые автоматизируют расчеты. Контур.Бухгалтерия — простой и удобный сервис для ведения бухучета, начисления зарплаты и отправки отчетности для ИП и организаций на УСН, ОСНО, ЕНВД. Пользуйтесь возможностями сервиса бесплатно в течение первого месяца работы, ведите бухгалтерию с нами и избавьтесь от рутины!

Попробовать бесплатно

Рассчитывая единый налог, «упрощенцы» могут зачесть затраты на покупку основных средств. Но это не так просто – учесть можно только расходы на то имущество, которое считается амортизируемым, согласно правилам Налогового кодекса. Также важен момент его приобретения – до перехода на УСН или после. Рассмотрим основные моменты учета таких объектов плательщиками «упрощенного» налога и выясним, как списать основные средства при УСН.

Основные средства: какие объекты принимаем к учету

ПБУ 6/01 и ст. 256 НК РФ разрешают учесть как основное средство объект, который соответствует следующим критериям:

  • применяется для ведения деятельности;
  • будет использоваться более одного года;
  • его не планируют перепродавать;
  • приносит доход;
  • стоимость не ниже установленного лимита. До 1 января 2016 года стоимость основных средств была 40 тыс. рублей, но с 2016 года в налоговом учете лимит вырос до 100 тыс. рублей, а в бухучете пока остается на том же уровне.

Основные средства – это здания и сооружения, транспорт, вычислительная техника, инструмент, земля, природные объекты и т.д. Список всех объектов можно найти в классификаторе основных фондов (ОКОФ) (утв. постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359).

Учесть затраты можно не по всем объектам, а лишь по амортизируемым с точки зрения Налогового кодекса (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Если критерии соблюдены не все, но такие расходы перечислены в ст. 254 НК РФ, то они включается в состав материальных затрат, иначе расходы учесть при расчете налога нельзя. Например, нельзя уменьшить налог на стоимость объекта недропользования или земельного участка, потому что они не амортизируются согласно п. 2 ст. 256 НК РФ.

Списание основных средств при УСН «доходы минус расходы»

Порядок списания основных средств зависит от того, когда вы это имущество приобрели: уже будучи «упрощенцем», или до того – находясь на общем или ином режиме.

Если основные средства купили в период применения УСН, то учесть их нужно по первоначальной стоимости. Это, собственно, цена объекта плюс все, что затрачено в процессе его покупки: расходы на изготовление, доставку, сборку, оплата консультаций и услуг посредников, таможенные сборы, госпошлины, невозмещаемые налоги. В состав стоимости включите и входящий НДС, так как «упрощенцы» не являются его плательщиком.

Прежде чем начать списание на расходы, имущество нужно оплатить, получить и ввести в эксплуатацию. Нужно подготовить акт о приеме-передаче объекта основных средств по форме № ОС-1 (если это здание, то по форме № ОС-1а), инвентарную карточку по форме № ОС-6 и издать приказ о вводе основного средства в эксплуатацию.


© фотобанк Лори

На некоторые объекты право собственности должно быть зарегистрировано в соответствующем госоргане. Например, купив автомобиль, списание стоимости можно начать только после его регистрации в ГИБДД. Для начала списания расходов на недвижимость (земельный участок, здание и т.п.) нужно иметь на руках расписку Росреестра как документальное подтверждение того, что документы поданы на госрегистрацию (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

В бухгалтерии стоимость основного средства амортизируется каждый месяц, пока не пройдет срок полезного использования. Налоговый учет позволяет списать ее гораздо быстрее – до окончания того года, когда имущество было приобретено. Расходы распределяются поровну на каждый квартал до конца года (письмо Минфина России от 17.11.2006 № 03-11-04/2\244). Начало списания – квартал, в котором основное средство введено в эксплуатацию или зарегистрировано в госоргане. Так, если имущество приобрели и ввели в эксплуатацию, или зарегистрировали в четвертом квартале, то вся его стоимость полностью будет списана 31 декабря.

Пример учета основных средств при УСН

Организация на УСН «доходы минус расходы» приобрела автомобиль стоимостью 800 тыс. рублей. Дата оплаты продавцу 20 июня 2016 г., дата госрегистрации в ГИБДД 5 июля 2016 г. Поскольку в июне автомобиль еще не был зарегистрирован, то списание его стоимости начнется только в 3 квартале. Ежеквартальная сумма списания составит 400 тыс. рублей (800 тыс. руб. делим на 2 квартала, оставшиеся до конца года). Списание делаем 30 сентября 2016 г. на 400 тыс. рублей и 31 декабря 2016 г. на 400 тыс. рублей. Так вся стоимость автомобиля в налоговом учете спишется до конца 2016 года.

Если автомобиль будет зарегистрирован в 4 квартале 2016 г., его стоимость можно полностью списать на расходы 31 декабря 2016 г. в сумме 800 тыс. рублей.

Если платить предстоит в рассрочку, то расходы признаются в размере оплаченных сумм. После оплаты и введения основного средства в эксплуатацию затраты распределяют равными долями на год. ФНС разрешает суммы уплаченных процентов за предоставление рассрочки тоже включать в состав затрат на приобретение имущества (Письмо ФНС от 06.02.2012 № ЕД-4-3/1818).

Пример

Организация-«упрощенец» с объектом «доходы минус расходы» купила и ввела в эксплуатацию в феврале 2016 г. основное средство. Оплата в рассрочку, неравномерными частями, срок рассрочки — 15 месяцев. Первоначальная стоимость объекта с учетом процентов 319 000 рублей.
В феврале и марте организация оплатила по 50 000 рублей. Эту оплату нужно распределить на четыре квартала 2016 г.: (50 000+50 000)/4 = 25 000 рублей.

Запись в КУДиР 31 марта 2016 г. на сумму 25 000 рублей.

В апреле оплачено 9 000 рублей, а в мае и июне оплатили по 30 000 рублей. Распределяем оплату на три квартала 2016 г.: (9 000+30 000+30 000)/3 = 23 000 рублей.

Запись в КУДиР 30 июня 2016 г. на сумму 48 000 рублей (25 000 + 23 000).

В июле, августе и сентябре оплачено по 10 000 рублей. Распределение будет на два квартала 2016 г.: (10 000+10 000+10 000)/2 = 15 000 рублей.

Запись в КУДиР 30 сентября 2016г. на сумму 63 000 рублей (25 000+23 000+15 000).

В октябре, ноябре и декабре оплачено по 15 000 рублей. Вся сумма списания будет в четвертом квартале: 15 000+15 000+15 000= 45 000 рублей.

Запись в КУДиР 31 декабря 2016 г. на сумму 108 000 рублей (25 000+23 000+15 000+45 000).

В январе, феврале и марте 2017 г. оплачено по 20 000 рублей. Распределение на четыре квартала 2017 г.: (20 000+20 000+20 000)/4=15 000 рублей.

Запись в КУДиР 31 марта 2017 г. на сумму 15 000 рублей.

В апреле оплачен заключительный платеж в сумме 15 000 рублей. Распределение на три квартала 2017 г.: 15 000/3 = 5 000 рублей.

Запись в КУДиР 30 июня 2017 г. на сумму 20 000 рублей (15 000 + 5 000).

Аналогичные записи по 20000 рублей будут и на оставшиеся отчетные даты 30 сентября и 31 декабря 2017 года.

Порядок списания затрат, если основное средство купили до перехода на «упрощенку», зависит от того, как долго оно будет использоваться. Сроки полезного использования по всем категориям имущества можно найти в классификаторе, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

В расходах показывают ту стоимость имущества, которая была учтена на момент перехода — остаточную (п.2.1 ст. 346.25 НК РФ). Она зависит от того, с какого режима происходит переход на «упрощенку»:

  • с ОСНО — остаточная стоимость равна цене приобретения минус амортизация, начисленная в соответствии с гл. 25 НК РФ;
  • с ЕНВД — остаточная стоимость равна цене приобретения минус амортизация, начисленная по бухучету за весь период применения вмененки;
  • с ЕСХН — берется остаточная стоимость на дату перехода на ЕСХН за минусом расходов, принимаемых при расчете сельхозналога согласно пп. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ за время его применения.

Напомним, что если остаточная стоимость основных средств будет больше 100 млн рублей, переход на упрощенную систему сейчас невозможен. С 2017 года остаточная стоимость ОС будет увеличена до 150 млн рублей.

Списать на УСН всю остаточную стоимость за один год получится не всегда. При переходе на «упрощенку», если срок полезного использования объекта:

  • до 3-х лет включительно – списание будет в течение первого года «упрощенки» равными долями на конец каждого квартала;
  • от 3-х до 15 лет включительно – списание в течение 3-х лет, в том числе:
    • 1-й год на УСН – 50% остаточной стоимости,
    • 2-й год на УСН – 30% остаточной стоимости,
    • 3-й год на УСН – 20% остаточной стоимости;
  • свыше 15 лет – списание равными долями в течение 10 лет применения «упрощенки».

Пример.

Организация приобрела автомобиль до перехода на «упрощенку». Это lV амортизационная группа, ему установлен семилетний срок использования. На момент перехода с ОСНО на УСН остаточная стоимость составляла 400 000 рублей. Списывать остаточную стоимость автомобиля на упрощенке нужно в течение 3-х лет следующими суммами:

  • в 1-й год – 200 000 рублей (50% остаточной стоимости);
  • во 2-й год – 120 000 рублей (30% остаточной стоимости);
  • в 3-й год – 80 000 рублей (20% остаточной стоимости).

При переходе на «упрощенку» с ОСНО есть существенный момент, который не стоит забывать – это НДС, принятый к вычету при покупке имущества. В последнем, перед переходом, квартале его нужно восстановить, но не полностью, а в пропорции к остаточной стоимости и учесть в прочих расходах (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Когда «доходный» объект упрощенки сменили на «доходы минус расходы», стоимость основных средств, купленных в период «доходов», тоже может уменьшить «упрощенный» налог, но только если оплата и ввод в эксплуатацию произошли уже на УСН «доходы минус расходы».

Списание основных средств при УСН «доходы»

При расчете налога УСН «по доходам», расходы налоговую базу не уменьшают. Поэтому, при «упрощенке по доходам» покупку основных средств нельзя учесть в налоговом учете.
К постановке на учет основных средств при УСН «доходы» применяются те же правила, что и при «доходно-расходном» объекте. А вот списывать их стоимость придется только по правилам бухучета – начисляя амортизацию до завершения срока полезного использования (п. 18 ПБУ 6/01).

Приняв основное средство к учету, начисляйте амортизацию с первого числа следующего месяца. Срок списания – ежемесячно, пока полностью не будет погашена его стоимость, или до списания его с учета.

Из трех способов начисления амортизации выбрать нужно один, указав его в учетной политике:

  • линейный (самый распространенный),
  • по сумме чисел лет срока полезного использования,
  • пропорционально объему продукции или работ.

Когда закончится амортизация объекта? С первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором полностью списалась первоначальная стоимость, или основное средство выбыло (например, было продано), либо более чем на 3 месяца переведено на консервацию или по нему начаты работы по модернизации или реконструкции длительностью более года (п. 22, 23 ПБУ 6/01).

УСН учет основных средств

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *