Срок уплаты налога

Статья 6.1 НК РФ. Порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах

СТ 6.1 НК РФ.

1. Сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, определяются календарной
датой, указанием на событие, которое должно неизбежно наступить, или на действие, которое
должно быть совершено, либо периодом времени, который исчисляется годами, кварталами,
месяцами или днями.

2. Течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления
события (совершения действия), которым определено его начало.

3. Срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года
срока.
При этом годом (за исключением календарного года) признается любой период времени,
состоящий из 12 месяцев, следующих подряд.

4. Срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока.
При этом квартал считается равным трем календарным месяцам, отсчет кварталов ведется с
начала календарного года.

5. Срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего
месяца срока.
Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок
истекает в последний день этого месяца.

6. Срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в
календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с
законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем.

7. В случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии
с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем
окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

8. Действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов
последнего дня срока.
Если документы либо денежные средства были сданы в организацию связи до 24 часов
последнего дня срока, то срок не считается пропущенным.

Комментарий к Ст. 6.1 Налогового кодекса

Налоговое регулирование самым тесным образом связано с фактором времени. С определенными моментами или периодами времени законодательство о налогах и сборах связывает возникновение, изменение и прекращение налоговых правоотношений, необходимость совершения предусмотренных законом действий и т.д.

Срок может определяться:

а) календарной датой. Например, в соответствии со ст. 1 Федерального закона от 31 июля 1998 г. N 147-ФЗ первая часть НК РФ была введена в действие с 1 января 1999 года, за исключением положений, для которых упомянутым Федеральным законом устанавливались иные сроки введения в действие. Другой пример: в соответствии со ст. 167 НК РФ индивидуальные предприниматели в целях обложения НДС выбирают способ определения момента определения налоговой базы и уведомляют об этом налоговые органы в срок до 20-го числа месяца, следующего за соответствующим календарным годом;

б) истечением периода времени. Сроки, представляющие собой периоды времени, определяются указанием на их продолжительность и исчисляются годами, месяцами, неделями, днями, часами, а иногда и более краткими периодами (минутами). В налоговом праве сроки, представляющие периоды времени, исчисляются годами, кварталами, месяцами, неделями или днями (ч. 1 ст. 6.1 НК РФ). Так, например, согласно ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного акциза не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода; в соответствии со ст. 152 НК РФ при перемещении товаров через таможенную границу при отсутствии таможенного контроля и таможенного оформления НДС уплачивается одновременно с оплатой стоимости товаров, но не позднее 15 дней после принятия на учет товаров, ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации. Если срок в налоговом праве определяется периодом времени, действие может быть совершено в течение всего периода времени;

в) указанием на событие, которое неизбежно должно наступить. Например, в соответствии со ст. 218 НК РФ налоговый вычет расходов на содержание ребенка при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц производится с месяца рождения ребенка или месяца, в котором устанавливается опека (попечительство), и сохраняется до конца того года, в котором ребенок достиг 18 лет (24 года — для учащегося очной формы обучения, аспиранта, студента, курсанта), а также в случае смерти ребенка; согласно ст. 372 НК РФ налог на имущество организаций вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие считается обязательным к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. При определении срока путем указания на событие, которое неизбежно должно наступить, участники налоговых правоотношений не знают заранее точной даты его наступления.
———————————
СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3825.

Абсолютно определенные сроки указывают на точный момент или период времени, с которым связываются юридические последствия. Это, например, сроки, обозначенные календарной датой или конкретным отрезком времени: налогоплательщики, уплачивающие НДС ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом (ст. 174 НК РФ); ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль организаций, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода (ст. 287 НК РФ); при прекращении деятельности постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации до окончания налогового периода налоговая декларация за последний отчетный период представляется иностранной организацией в течение месяца со дня прекращения деятельности постоянного представительства (ст. 307 НК РФ) и т.д.

В налоговом праве течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которым определено его начало.

Действие, для совершения которого в налоговом праве установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. При этом особо оговаривается, что если документы либо денежные суммы были сданы на почту или телеграф до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным (ч. 7 ст. 6.1 НК РФ).

В случае, когда последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (ч. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Правила определения истечения срока в налоговом праве сведены в следующую таблицу:

Единица исчисления срока Что понимается под единицей исчисления срока (по НК РФ)
Когда истекает срок
год
Год — это любой период времени, состоящий из 12 календарных месяцев, следующих подряд В соответствующие месяц и число последнего года срока
квартал Квартал — это три месяца; отсчет кварталов ведется с начала года В последний день последнего месяца срока
месяц Месяц — это календарный месяц В соответствующие месяц и число последнего месяца срока
неделя Неделя — период времени, состоящий из 5 рабочих дней, следующих подряд В последний день недели

Исчисление сроков в налоговом праве



16 ноября 2016

Исчисление сроков в налоговых правоотношениях.

В соответствии с пунктом 2 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.

Принципиально важно то, что срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем (пункт 6 статьи 6.1. Налогового кодекса РФ).

С нерабочими праздничными днями проблем не возникает, поскольку они прямо названы в статье 112 Трудового кодекса РФ. Выходные дни прямо поименованы в статье 111 Трудового кодекса РФ, представляются по-разному разным категориям работников (при пятидневной рабочей неделе работникам предоставляются два выходных дня в неделю, при шестидневной рабочей неделе — один выходной день; общим выходным днем является воскресенье). Тем не менее на практике для целей исчисления срока, определяемого в Налоговом кодексе РФ в рабочих днях, в качестве выходных дней учитываются два дня — суббота и воскресенье (если только они не перенесены в соответствии с трудовым законодательством).

При этом сходное правовое регулирование произведено, например, в части 3 статьи 113 АПК РФ (в сроки, исчисляемые днями, не включаются нерабочие дни).

В случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. Действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Если документы либо денежные средства были сданы в организацию связи до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным (пункт 7 статьи 6.1.Налогового кодекса РФ).

Формально, с точки зрения статьи 6.1. Налогового кодекса РФ наименьший промежуток времени, имеющий правовое значение для целей налогового права — один день. Однако в некоторых нормах Налогового кодекса РФ имеет значение последовательность событий (действий), даже имеющая место в течение одного дня. Так, в силу подпункта 1 пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса вопрос применения налоговой ответственности зависит от того, в какой момент налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию — до или после того, как он узнал о назначении выездной налоговой проверки.

Что касается срока, исчисляемого месяцами, то в силу пункта 5 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ такой срок истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Поскольку в силу общей нормы пункта 2 статьи 6.1. Налогового кодекса РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало, представляет практический интерес определить, в какой день истечет месячный срок, исчисляемый, например, со 2 июня 2016 г. Данный вопрос разрешен, в частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 5 марта 1996 г. N 7816/95 и в пункте 15 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 99 «Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации». В приведенном примере месячный срок начнет исчисляться с 3 июня 2016 г., истечет 2 июля 2016 г., а 3 июля 2016 г. срок уже будет считаться пропущенным.

Специфическим для налогового права является срок, исчисляемый кварталами (истекает в последний день последнего месяца срока – пункт 4 статьи 6.1. Налогового кодекса РФ). При этом квартал считается равным трем календарным месяцам, отсчет кварталов ведется с начала календарного года. Данный срок введен в Налоговом кодексе РФ, поскольку ряд налогов исчисляются по итогам кварталов (НДС – статья 163 Налогового кодекса РФ, водный налог – статья 333.11 налогового кодекса РФ, ЕНВД – статья 346.30 Налогового кодекса РФ).

Пресекательные сроки.

Следует отметить, что среди сроков на совершение некоторых действий, установленных в Налоговом кодексе РФ, выделяются так называемые пресекательные сроки, по истечении которых право на совершение данного действия прекращается, срок не может быть продлен или восстановлен. Непосредственно в Налоговом кодексе РФ термин «пресекательный срок» не используется. Изначально наличие таких сроков в налоговом законодательстве (в п.3 ст.48 и в п.1 ст.115 Налогового кодекса РФ) было выявлено в актах высших судебных органов (п.20 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 11 июня 1999 г. N 41/9, п.12 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 (утратил силу)). Впоследствии законодатель с 1 января 2007 г. специально урегулировал эти сроки как непресекательные, то есть возможные к восстановлению судом по ходатайству налогового органа. Тем не менее акты Верховного суда РФ и ВАС РФ сыграли свою роль: профессиональное сообщество склонилось к тому, что некоторые сроки, установленные в Налоговом кодексе РФ, являются пресекательными. Необходимость наличия в налоговом праве пресекательных сроков прямо следует из Постановлений КС РФ от 24 июня 2009 г. №11-П и от 20 июля 2011 г. №20-П: никто не может быть поставлен под угрозу возможного обременения на неопределенный или слишком длительный срок. Наличие сроков, в течение которых для лица во взаимоотношениях с государством могут наступить неблагоприятные последствия, представляет собой необходимое условие применения этих последствий.

В качестве примеров современных пресекательных сроков можно привести установленные в пункте 3 статьи 46 Налогового кодекса РФ и в пункте 1 статьи 47 Налогового кодекса РФ для налоговых органов сроки на внесудебное взыскание налогов (пени, санкций), а также трехлетний срок на подачу административного заявления о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога, установленный в пункте 7 статьи 78 Налогового кодекса РФ для налогоплательщиков.

Оценочные сроки.

Оценочные сроки в налоговом праве присутствуют, хотя и в незначительном объеме. Такие сроки не являются неопределенными, так как они обычно входят в интервал однозначно определенного срока (сроков). Например, в п.7 ст.101.4 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что о времени и месте рассмотрения акта налоговый орган извещает лицо, совершившее нарушение законодательства о налогах и сборах, заблаговременно. При этом срок рассмотрения акта не является бесконечным — он определяется в п.п.5,6 указанной статьи и составляет 10 рабочих дней по истечении одного месяца со дня получения акта проверенным лицом (его представителем). Тем не менее заблаговременность извещения лица означает, что оно должно получить соответствующее извещение за разумный период до даты рассмотрения акта с тем, чтобы иметь возможность надлежащим образом подготовится. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 16 апреля 2013 г. N 2823/11 разъяснено, что отсутствие в законе определенных и четко выраженных критериев оценки достаточности срока не освобождает правоприменителей, в том числе суды, от такой оценки, если это необходимо для квалификации правоотношений.

Комментарии и мнения

Можно, конечно, сказать, что налоговый агент, задавший вопрос в письме Минфина России от 22.02.18 № 03-04-06/11533, чрезмерно перестраховывается, но опыт нам подсказывает, что нет такой потенциально сомнительной ситуации, в которой налогоплательщик или налоговый агент не могли бы серьёзно пострадать. Однако чиновники в комментируемом письме так и не дали ясного ответа на чёткий вопрос налогового агента.

Ситуация достаточно рядовая. Гражданин выполнил условия гражданско-правового договора на оказание услуг или выполнение работ, и компания-заказчик перечислила средства на его банковскую карту. Организация как налоговый агент удержала у исполнителя НДФЛ. Но, увы! Через пять дней деньги вернулись в компанию, так как в банковских реквизитах получателя была допущена ошибка. Компания уточнила данные и снова перечислила сумму дохода на банковскую карту.

Какой день признаётся датой фактического получения налогоплательщиком НДФЛ дохода для целей гл. 23 НК РФ — дата первоначальной или повторной выплаты дохода? Вопрос — яснее некуда. И что ответили чиновники?

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках. Таким образом, указывают чиновники, дата фактического получения доходов по договорам гражданско-правового характера определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках.

Согласно п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка в размере 13 процентов, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачётом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. На основании п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Таким образом, при перечислении вознаграждения по договорам гражданско-правового характера на банковские карты физических лиц компания, выступающая налоговым агентом, обязана удержать исчисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщиков в день выплаты дохода.

Перечисление суммы исчисленного и удержанного налога производится налоговым агентом не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода — п. 6 ст. 226 НК РФ.

Все эти положения налоговый агент мог прочитать и сам. Всем известно, что дело-то в их интерпретации! Можно ли считать фактической выплатой дохода ситуацию, когда сумма оплаты была произведена не на тот счёт, и исполнитель по договору фактически доход не получил? Не потребуют ли налоговики уплатить НДФЛ ещё раз — при перечислении суммы на правильный счёт, а уже потом заняться возвратом из бюджета несвоевременно перечисленного налога?

Однако смеем предположить, что приведя в комментируемом письме отсылку на пп. 1 п. 3 и п. 8 ст. 45 Кодекса, Минфин России не настаивает на повторном перечислении НДФЛ. Согласно пп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налоговым агентом с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему РФ денежных средств со счета этого лица в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Письмо Минфина России от 22.02.18 № 03-04-06/11533

О «сроках», на которые не распространяется правило выходного дня

Проект изменений ГК не затронул главу об исчислении сроков, а между тем, как оказалось, там всё далеко не так понятно, как хотелось бы.

В частности, я столкнулась с вопросом о применимости к порядку определения размера дифференцированной процентной ставки, размер которой зависит от периода непрерывной ссудной задолженности, правила ст.193 ГК РФ «Окончание срока в нерабочий день»:

Если последний день срока приходится на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

Например, имеем условие:

Сумма процентов за пользование Кредитом рассчитывается в следующем порядке:

— за период непрерывной ссудной Задолженности Клиента перед Банком по настоящему Соглашению с 1 (Первого) по 5 (Пятый) календарный день — за каждый день указанного периода по ставке в размере 10 (Десять) % годовых;

— за период непрерывной ссудной Задолженности Клиента перед Банком по настоящему Соглашению с 6 (Шестого) по 10 (Десятый) календарный день — за каждый день указанного периода по ставке в размере 15 (Пятнадцать) % годовых;

— по истечении 10 (Десятого) календарного дня за каждый день, начиная со дня, следующего за указанным, сумма процентов за пользование Кредитом рассчитывается по ставке в размере 20 (Двадцать) % годовых.

и при этом пятый день непрерывной ссудной задолженности пришёлся на субботу. По какой ставке начислять проценты в воскресенье и понедельник? Всё ещё по 10% годовых?

Мне это представляется сомнительным, хотя, ожидаю, что те, кто не работает в банковской сфере, большей частью будут за применение ст.193 ГК РФ.

Но ведь тогда этот же подход в аналогичной ситуации надо применить и к вкладам с дифференцированной процентной ставкой и увеличивать её только на второй рабочий день после фактического окончания периода действия более низкой ставки. Правда, уже не так всё очевидно?

Кроме того, по приведенной мной формулировке из-за применения ст.193 ГК РФ может возникнуть коллизия.

Поясню на том же примере. Последний, пятый, день действия ставки (согласно договору) выпал на субботу. При применении ст.193 ГК РФ старая ставка действует ещё в нерабочее воскресенье и рабочий понедельник, т.е. по седьмой день включительно. Но новая ставка должна вступить в силу уже с шестого дня. Даже применив ст.191 ГК РФ о том, что течение срока, определенного периодом времени (а согласно ст.190 ГК РФ период времени исчисляется годами, месяцами, неделями, днями или часами, что в данном случае не соблюдается, т.ч. применение ст.191 ГК РФ здесь вряд ли оправдано), начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало, получим седьмой день – тот самый рабочий понедельник, на который ещё распространяется действие старой ставки.

Можно, конечно, сославшись на свободу договора и диспозитивность норм ГК РФ, заявить, что определив сроки подобным образом, стороны выразили свою волю на неприменение ст.193 ГК РФ. Но мне хотелось бы найти более универсальное обоснование, т.к., формулировки могут различаться, а ст.193 ГК РФ, на мой взгляд, применению к подобным ситуациям всё равно не подлежит.

На данный момент я склоняюсь к тому, что при установлении дифференцированной ставки имеет место не срок, а условие.

Чтобы виднее были различия, на этот раз пример будет из договора аренды:

Арендатор уплачивает арендную плату в срок до 15-го числа каждого месяца за прошедший месяц.

«До 15-го числа» здесь является сроком и в соответствующих случаях переносится по правилу ст.193 ГК РФ, а «прошедший месяц» — расчетным периодом и ст.193 ГК РФ к нему применяться не должна.

Однако примечательно, что п.7 ст.6.1. НК РФ содержит правило, аналогичное правилу ст.193 ГК РФ. Но вряд ли кому-нибудь придет в голову применять его к отчетному или налоговому периоду, при том, что к условиям их отнести не очень-то получается. Год всегда заканчивается 31 декабря, на какой бы день недели это число не выпало.

Так, может быть, для периодов, служащих для расчета размера платежа, из гражданских правоотношений (как-то слово «период» мне здесь привычнее, хотя требованиям ст.190 ГК РФ, такой период может и не соответствовать) найдется иное обоснование?

Да, снова та же вечнозеленая тема, пресловутая, как анекдотичное «до, после или вместо»… Как понимать законодательную норму, предписывающую заплатить налог, скажем «до 30 апреля», не уточняя, включительно ли это, или последним днем является все же 29-е? В своем письме от 30.04.2019№ 03-02-08/32422 чиновники Минфина России рекомендуют «руководствоваться сложившейся судебной практикой». А практика эта весьма благосклонна к предпринимателям.

Витиеватые умозаключения финансистов проще всего процитировать почти дословно. Итак, согласно пункту 8 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Формулировки «до 24 часов последнего дня срока» и «до 24 часов (включительно) последнего дня срока» являются равнозначными.

Однако Налоговым кодексом РФ не установлено применительно к срокам, определенным до конкретной даты без указания «включительно», что действие, для совершения которого установлен этот срок, к названной дате должно быть совершено, то есть что определенная дата, до наступления которой должно быть совершено действие, в установленный срок не входит.

Вместе с тем согласно правовой позиции Конституционного Суда для целей рассматриваемого налога формулировки «ежемесячно до 15-го числа за прошедший месяц» и «ежемесячно не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем» являются равнозначными.

Аналогичная правовая позиция выражена в определении Верховного Суда РФ от 16.10.2018 № 304-КГ18-7786 при рассмотрении жалобы относительно установленных сроков уплаты земельного налога за I квартал — до 30 апреля налогового периода. Было признано, что в качестве предельного срока исполнения обязанности по уплате земельного налога за I квартал следует считать 30 апреля налогового периода.

Учитывая изложенное, впредь до внесения в НК изменений, согласно которым срок, установленный до определенной даты, оканчивается в день, непосредственно предшествующий этой дате, если не установлено окончание срока до определенной даты (включительно), рекомендуется руководствоваться сложившейся судебной практикой.

Срок уплаты налога

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *