Прямые затраты

Следует отметить, что основные производственные расходы, необходимые для выпуска продукции, как правило, неизменны, а затраты на обеспечение уровня качества изготовления складываются из трех переменных категорий I) затрат на проведение контроля уровня качества продукции в процессе производства 2) затрат на разработку и проведение мероприятий, направленных на профилактику возникновения дефектов 3) потерь от брака и переделок.  

Затраты на сбыт и управление 26% 35% от основных производственных расходов  
Все основные производственные расходы распределены по службам (разделы I—X), кроме основных распределяемых расходов (раздел XI), номенклатура которых, как сказано выше, является общей для всех служб.  
Основными производственными расходами на материалы, топливо и прочие затраты по водоснабжению являются  
Классификация производственных расходов — группировка производственных расходов в планировании и учете по определенным признакам. Экономическая группировка производственных расходов осуществляется по калькуляционным статьям и экономическим элементам (см. Статья калькуляции, Экономические элементы производственных расходов). Кроме того, производственные расходы делятся по назначению — на основные и накладные (расходы по управлению и обслуживанию производства) в зависимости от способа включения в себестоимость продукции — на прямые и косвенные по составу — на однородные (одноэлементные) и комплексные (см. Основные производственные расходы, Расходы по управлению и обслуживанию производства, Прямые производственные расходы, Косвенные производственные расходы, Одноэлементные производственные расходы, Комплексные производственные расходы).  
Накладные расходы — расходы по управлению и обслуживанию производства. По своему назначению все производственные расходы делятся на основные и накладные (см. Основные производственные расходы, Расходы по управлению и обслуживанию производства). Предприятия могут иметь Н. р. по основной деятельности и Н. р. по строительству (административно- хозяйственные, по обслуживанию рабочих, по организации и производству работ, непроизводительные расходы и др.). Эти расходы учитываются по номенклатуре статей, предусмотренных в сметах и лимитах. Для учета предназначен счет № 27 Накладные расходы , в дебет которого относятся Н. р. по строительству. С кредита этого счета производят списание Н. р. на объекты строительства. В колхозах и совхозах счет № 27 не применяется. Эти расходы учитываются на отдельных аналитических счетах по счету № 33 Строительство и приобретение основных средств .  
Основные производственные расходы — расходы, которые непосредственно связаны с производством продукции, К ним относятся  
Производственные расходы — расходы предприятий на производство продукции (расход сырья, материалов, топлива, электроэнергии оплата труда рабочих, служащих, колхозников амортизация основных средств и т. д.). Для правильного исчисления себестоимости продукции, планирования, учета и анализа П. р. применяется их классификация (см. Классификация производственных расходов). По назначению П. р. делятся на основные и расходы по управлению и обслуживанию производства (накладные расходы). По способу отнесения расходов в себестоимость продукции они делятся на прямые и косвенные. По составу затраты на производство бывают одноэлементными и комплексными. Первые не могут быть разложены на составные части. Например, заработная плата, материалы и др. Комплексные состоят из нескольких видов расходов. Например, в общецеховые расходы входят заработная плата, топливо, амортизация и др. (см. Основные производственные расходы. Расходы по управлению и обслуживанию производства, Прямые производственные расходы, Косвенные производственные расходы). Перечень расходов на производство в отраслях народного хозяйства очень большой. Поэтому в планировании и учете их объединяют в однородные группы. Такая группировка производится по калькуляционным статьям и экономическим элементам. Перечень статей калькуляции дает возможность видеть назначение расходов, их связь с производ-  

Основные производственные расходы — расходы, которые непосредственно связаны с производством продукции, выполнением работ, услуг. К ним относятся расходы на технологические нужды сырья, материалов, топлива, электроэнергии, заработной платы и т. д. По своему назначению все производственные расходы делятся на основные и расходы по управлению и обслуживанию производства.  
Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования— часть основных производственных расходов (расходы, по содержанию, текущему ремонту, и амортизации оборудования и др.). Аналитический учет ведут в ведомости, где расходы показываются в разрезе статей по каждому подразделению.  
Основной вид расхода газа на производственно-технические нужды газопроводов — использование в качестве топливного газа для газотурбинных и газомоторных установок компрессорных станций.  
Расчет затрат на материалы строится на основе смет расходов на текущий ремонт основных производственных фондов трубопроводного транспорта и расходов на содержание зданий  
При поквартальной разбивке годового плана затраты по статье Расходы на содержание и эксплуатацию складских зданий и сооружений следует учитывать увеличение затрат в зимний период года и сроки ввода в эксплуатацию новых основных производственных фондов в соответствии с планами капитального строительства.  
Для ориентировочных расчетов можно планировать сумму расходов по статьям Расходы на содержание и эксплуатацию складских зданий и сооружений и Расходы на содержание и эксплуатацию транспортных механизмов и складского оборудования в размере 7% от стоимости основных производственных фондов.  
Для ориентировочных расчетов в целом по территориальному управлению расходы по текущему ремонту можно планировать в пределах до 1,2% от стоимости основных производственных фондов снабженческо-сбытового назначения. Превышение этого норматива должно быть обосновано соответствующими расчетами.  
Основными считаются расходы, непосредственно связанные с осуществлением технологического процесса. Это затраты на сырье, реагенты, катализаторы, инициаторы, топливо технологическое, энергию всех видов, заработную плату производственного персонала, содержание технологических установок, включая амортизационные отчисления.  
Элементные расходы состоят из одного элемента затрат — на сырье, заработную плату основного производственного персонала и т. п. Группировка по экономическим элементам позволяет определить общую потребность предприятия в материальных ресурсах в стоимостном выражении, общую сумму амортизационных отчислений, затраты па оплату труда и прочие денежные расходы.  
Цеховые, общезаводские и прочие производственные расходы распределяют по технологическим переделам пропорционально сумме прямых затрат на обработку, в которые включают (за вычетом затрат на сырье и материалы) расходы на топливо и энергию на технологические цели, основную, дополнительную заработную плату и отчисления на социальное страхование содержание и эксплуатацию оборудования внутризаводские перекачки.  
Чистая продукция не имеет указанных недостатков. Преимущество этого показателя — объективная оценка вклада каждого трудового коллектива в развитие экономики, достаточно точное определение меры его участия в создании национального дохода, поскольку при оценке по чистой продукции в конечных результатах деятельности предприятия, с одной стороны, не учитывается чужой труд (стоимость сырья, материалов, энергии, основных фондов), а с другой — отражается фактическое использование материальных ресурсов и основных производственных фондов. При оценке производительности труда и формировании фонда заработной платы на основе чистой продукции это создает дополнительные материальные стимулы для снижения не только трудоемкости выпускаемой продукции, но и расхода сырья и материалов, топлива и энергии, а также для улучшения использования производственных мощностей.  
Баланс доходов и расходов предприятия представляет собой расчет проектируемых в плановом году доходов и расходов как по основной производственной деятельности предприятия, так и по непромышленным хозяйствам п капитальному строительству. Этот расчет является единственным документом техпромфинплана, охватывающим все стороны хозяйственной деятельности предприятия. В то же время он отражает взаимоотношения предприятия с государственным бюджетом и вышестоящей организацией.  
В процессе эксплуатации при изменении режима работы основного производства такая система нормативов позволяет определить текущие значения всех основных нормативов расхода и использования ресурсов как по основной производственной деятельности, так и по сопутствующим блокам.  
Так, сети и сооружения водоснабжения, канализации, теплоснабжения и газификации объединяют в единую группу трубопроводные сети обеспечения . В эту же группу включают очистные сооружения и сети, не вошедшие в состав комплекса основного производственного назначения. Потребность в материальных ресурсах определяют на весь комплекс данной группы сооружений. Ее закладывают в основу расчета индивидуальных нормативов расхода материалов.  
Прочие производственные расходы учитываются на счете Основное производство и распределяются по установкам (процессам) так же, как и общезаводские расходы.  
К прямым расходам относятся 1) затраты на материалы, расходуемые в процессе строительно-монтажных и буровых работ 2) заработная плата (основная) производственных рабочих 3) расходы по эксплуатации бурового оборудования и инструментов 4) транспортные расходы 5) энергетические затраты 6) прочие услуги вспомогательных производств и со стороны и другие расходы. Размер этих затрат в сметах определяют по отдельным объектам, видам работ и конструктивным элементам исходя из объема работ и прейскуранта порайонных расценок на строительство нефтяных и газовых скважин. По своему экономическому содержанию они являются основными расходами, а по связи с объектами учета — прямыми.  
За счет прибыли предприятия вносят в бюджет плату за основные производственные фонды и оборотные средства, фиксированные (рентные) платежи, а также уплачивают проценты за банковский кредит, образуют специальные фонды, погашают кредит на капитальные вложения по централизованному плану (кроме кредита, погашаемого за счет фонда развития производства), покрывают убытки от эксплуатации жилищного и коммунального хозяйства и расходы по хозяйственному содержанию зданий и сооружений, переданных в бесплатное пользование профсоюзным организациям, производят взносы в Стройбанк для централизованных капитальных вложений, финансируют прирост собственных оборотных средств, осуществляют взносы вышестоящим организациям и в резерв для оказания временной финансовой помощи, а также на другие цели, предусмотренные законом. Свободный остаток прибыли направляется в бюджет.  
Распределяются между газом и конденсатом а) пропорционально их валовой добыче — затраты на вспомогательные материалы (реагенты, израсходованные на технологические цели оперативно-производственными службами) заработная плата производственных рабочих тех же служб расходы на подготовку и освоение производства амортизация скважин расходы на содержание и эксплуатацию промыслового оборудования расходы по искусственному воздействию на пласт б) пропорционально основной заработной плате производственных рабочих и расходам на обслуживание производства — цеховые и общепромысловые (общепроизводственные) расходы в) пропорционально промысловой себестоимости газа и конденсата без прочих производственных расходов—отчисления на научно-исследовательские и опытные работы и на централизованную техническую пропаганду, а также другие затраты целевого назначения, учтенные в составе прочих производственных расходов (разумеется, за исключением отчислений на геологоразведочные работы).  
Бурение является определяющим процессом в создании основных производственных фондов в нефтедобывающей промышленности и обеспечивает разведку и разработку нефтяных и газовых месторождений. На бурение разведочных и эксплуатационных скважин ежегодно расходуется около 1,6 млрд.руб.  
Расходы по элементу «Амортизация основных производственных фондов» включают амортизационные отчисления по всем видам основных производственных фондов. Амортизационные отчисления на полное восстановление основных фондов и их капитальный ремонт на предприятиях транспорта, хранения и распределения нефти, нефтепродуктов и газа во многом определяют уровень эксплуатационных издержек.  
Важное место отводится экономикой как наукой изучению использования основных производственных фондов и производственных мощностей, которые достигли в подотрасли значительной величины, имея в виду достижение наибольшей фондоотдачи в конкретных производственных условиях. Большое значение имеет также нахождение путей и способов экономического использования в процессе эксплуатации магистральных газопроводов и нефтебаз материальных, прежде всего, топливно-энергетических ресурсов, а также снижение расхода нефти, газа и нефтепродуктов на собственные нужды подотрасли и их потери при транспортировке и хранении. В связи с этим курс экономики обращает внимание на формирование себестоимости транспортировки и хранения продукции, правильное отражение в ней эксплуатационных затрат и важнейшие направления снижения себестоимости и на этой основе — пути повышения прибыльности и рентабельности подотрасли. Рассматриваются также состав и кругооборот оборотных средств подотрасли и пути ускорения их оборачиваемости.  
В СССР создана Единая газоснабжающая система (ЕГС) страны, в состав которой входят газовые промыслы, газотранспортные системы с подземными хранилищами газа и потребители — города и другие населенные пункты, предприятия всех отраслей народного хозяйства. Транспорт газа по магистральным газопроводам составляет самую большую подотрасль газовой промышленности по стоимости основных производственных фондов, численности работающих, расходу топливно-энергетических ресурсов на собственные нужды.  
В качестве частных показателей, характеризующих использование отдельных видов затрат и ресурсов, применяют трудоемкость — отношение трудовых затрат к объему произведенной продукции (работы) фондоемкость — отношение среднегодовой стоимости основных производственных фондов к объему произведенной продукции (работы) материалоемкость — отношение материальных затрат к объему произведенной продукции. Использование отдельных затрат и ресурсов может характеризоваться рядом более детализированных показателей фондоемкость, коэффициенты использования оборудования во времени и по мощности, удельные расходы сырья, материалов, топлива, электроэнергии.  
Наряду с основными производственными фондами важное значение в производственном процессе имеют предметы — сырье, полуфабрикаты, топливо, основные и вспомогательные материалы и топливно-энергетические ресурсы, которые создают вещественную субстанцию готовой продукции или содействуют осуществлению процесса ее производства. Предметы труда в отличие от основных производственных фондов полностью расходуются в каждом производственном цикле в своей натурально-вещественной форме, их потребительская стоимость исчезает, в результате чего возникает новая потребительская стоимость в виде выработанной продукции, а их стоимость целиком входит в общую стоимость этой продукции (работы).  

Накладные расходы — расходы по управлению и обслуживанию производства. По своему назначению все производственные расходы делятся на основные и накладные (см. Основные производственные расходы, Расходы по управлению и обслуживанию производства). Предприятия могут иметь Н. р. по основной деятельности и Н. р. по строительству (административно-хозяйственные, по обслуживанию рабочих, по организации и производству работ, непроизводительные расходы и др.). Эти расходы учитываются по номеклатуре статей, предусмотренных в сметах и лимитах.  
Материалы. Затраты материалов определяются по местам их возникновения (на текущий ремонт основных производственных фондов, на содержание зданий и сооружений и т. д.) на основе планов работы производственных цехов и служб. Стоимость материалов (кроме одоранта и реагентов) распределяется по всем производственным технологическим процессам. Стоимость же одоранта и реагентов относится на подземное хранение газа (при расходе их в процессе отбора и закачки газа) и на очистку, осушку и одоризацию (при их расходе во всех других производственных процессах).  
Исходными данными для составления сметы затрат служат, во-первых, расчет затрат на сырье, материалы, топливо и энергию по всему основному производству (по основным цехам) во-вторых, расчет фонда основной и дополнительной заработной платы производственных рабочих и отчислений на социальное страхование в-третьих, сметы затрат вспомогательных цехов (калькуляции себестоимости продукции) и, наконец, сметы затрат по всем комплексным статьям расхода (на подготовку и освоение производства новых изделий, цехов, агрегатов, на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховых и общезаводских расходов, тран-снортно-заготовительных и прочих производственных расходов, а. также внепроизводственных расходов). Как видно из этого перечня, при составлении сметы затрат используются результаты расчетов, выполненных в других разделах плана.  
Изменение общего объема выпуска продукции попродуктно в результате снижения или роста фактической трудоемкости против плановой можно установить, использовав в качестве исходной базы показатель расхода нормированной заработной платы основных производственных рабочих. Данный показатель наиболее полно и обоснованно отражает трудоемкость каждого продукта, а в соответствии с этим и величину заработной платы, выплаченной по количеству затраченного труда на объем произведенной продукции. Для обоснования рассматриваемого показателя необходимо определить состав продукции, норму расхода заработной платы на единицу продукции, в том числе по всем полезным продуктам производств комплексной перера-  
Особенности подотраслевого использования химических материалов характеризуют в определенной степени принципиальные схемы взаимосвязи основных производственных процессов и материалопотребления в газовых подотраслях. Подотраслевые схемы необходимы для выявления номенклатуры используемых материалов и разработки методик расчета индивидуальных норм расхода химических реагентов, которые позволяют выявить нормооб-разующие факторы по технологическим пределам.  
В различных регионах удельный вес комплекса сооружений и установок основного производственного назначения по стоимости составляет 30—70% от общих капитальных вложений на единицу строительства , поэтому необходимо разрабатывать дифференцированные нормы расхода материалоа на каждую типовую установку, входящую в данный комплекс, с последующим укрупнением их в индивидуальную норму на весь комплекс. Для непрерывного функционирования основного технологического процесса необходимы вспомогательные производства. Расход материальных ресурсов на их сооружение должен определяться отдельно.  
Четвертая особенность состоит в территориальной рас-средоточенности основных производственных объектов — нефтяных и газовых скважин. Их размещение на месторождении определяется сеткой разработки, которая предусматривает обычно значительные расстояния между ними. В этих условиях нельзя обойтись без сложной и дорогостоящей системы сбора, транспортировки и хранения нефти и газа, расходы по содержанию и эксплуатации которой необходимо учитывать обособленно.  
Расчеты затрат, включаемых в себестоимость добычи нефти и газа по прямому признаку основной и дополнительной заработной платы рабочих основного производства по добыче нефти и газа и отчислений а социальное страхование от этой суммы амортизационных отчислений от стоимости скважин и прочих основных средств сметы прочих производственных расходов, относящихся непосредственно на себестоимость добычи нефти и газа сметы на подготовку производства. Состав и порядок расчета этих затрат будут приведены ниже при рассмотрении вопроса составления плановых калькуляций себестоимости продукции НГДУ.  
Системы нефте-, продукте- и газопроводов, подземных хранилищ газа, перевалочных и распределительных нефтебаз характеризуются прежде всего значительными основными производственными фондами. Преобладание в их общей сумме подземных линейных сооружений со сроком службы более 30 лет вызывает необходимость выполнения большого объема работ по текущему и капитальному ремонту этих коммуникаций. Процессы перекачки по трубопроводам газа, нефти и нефтепродуктов быстро автоматизируются,в связи с чем инженерные сооружения насыщаются средствами автоматики и телемеханики и информационными системами с широким использованием микропроцессов и электронной вычислительной техники. В процессе нефтега-зоснабжения расходуются крупные топливно-энергетические ресурсы.  

Разделение прямых и косвенных затрат проводится для расчета налоговой базы и формирования себестоимости. Такое деление важно для бухучета и налогового учета. В организациях различных отраслей расходы одного вида могут классифицироваться по-разному. Чтобы корректно распределять затраты, нужно дать им верное определение.

Прямые затраты

Прямые затраты формируют себестоимость только одного вида продукции. В учетной политике вы должны самостоятельно определять затраты, относимые к прямым.

Примеры прямых затрат:

• материально-производственные запасы, комплектующие и полуфабрикаты;
• зарплата работников основного производства и социальные выплаты;
• амортизация оборудования основного производства.

Перечень прямых затрат представлен в ст. 318 НК РФ, он открытый и может включать другие расходы по вашему усмотрению. Однако перед тем как включить затраты в список прямых, обратите внимание: они должны быть непосредственно связаны с производством и реализацией товаров, работ и услуг.

Для торговых организаций есть отдельный список прямых расходов, который строго регламентирован и не подлежит изменениям. К ним относятся стоимость приобретенных товаров и затраты на транспортировку.

Косвенные затраты

Использование облачного сервиса Контур.Бухгалтерия поможет вам верно разделить расходы на прямые и косвенные, а также своевременно и в полном размере их отразить.
Получить бесплатный доступ к сервису на 14 дней

Косвенные затраты формируют себестоимость нескольких видов продукции одновременно. Нет возможности прямо установить, на какую продукцию их относить. Эти расходы обеспечивают производственные процессы и работу организации в целом. Примеры косвенных затрат:

• коммунальные платежи;
• заработная плата вспомогательного персонала, административных работников и управленцев;
• амортизация вспомогательного оборудования;
• маркетинговые акции для рекламы компании.

В Налоговом кодексе говорится, что все затраты, которые вы не отнесли к прямым в учетной политике, классифицируются как косвенные. К косвенным расходам не стоит относить внереализационные, так как они не имеют прямой связи с производством и реализацией товаров, работ и услуг. Распределяйте косвенные затраты пропорционально на все виды продукции. Для распределения выберите базу. Базой могут быть переменные затраты, например, зарплата или стоимость материалов.

Постоянные и переменные затраты

Среди всех затрат на предприятии выделяются постоянные и переменные. Постоянные затраты не связаны с объемом выпускаемой продукции и при его увеличении или уменьшении остаются неизменными. Переменные, напротив, напрямую зависят от производственных объемов и пропорционально увеличиваются. Эти понятия являются условными.

Комбинации разных типов затрат

Использование облачного сервиса Контур.Бухгалтерия поможет вам верно разделить расходы на прямые и косвенные, а также своевременно и в полном размере их отразить.
Получить бесплатный доступ к сервису на 14 дней

Классификация затрат основана на разных критериях, поэтому возможны их комбинации. Существуют переменные и постоянные прямые и косвенные затраты.

Прямые затраты тесно связаны с производством, поэтому их большая часть относится к переменным. Но есть исключения: например, зарплата супервайзера, контролирующего процесс производства продукции определенного вида. Его зарплата не зависит от производственных объемов, что говорит о постоянном характере затрат, а отношение к конкретному виду продукции делает их прямыми.

На постоянные и переменные разделяют и косвенные затраты. К постоянным можно отнести аренду офиса, а к переменным расходы на инструменты, вспомогательные материалы и пр.

Прямые и косвенные затраты в бухгалтерском учете

Из всех затрат на изготовление продукции складывается ее себестоимость. На счете 20 сосредоточены почти все расходы производственного характера, которые можно отнести к прямым. Счет основного производства по дебету корреспондирует со счетами 02, 10, 23, 25, 26, 60, 69, 70 по кредиту. Чтобы определить себестоимость изделия определенного вида, к счету 20 открывайте аналитические счета по отдельным видам изделий и затрат. Это упростит процедуру формирования себестоимости по видам.

Косвенные затраты содержатся на счетах 25 и 26. Для составления проводок по кредиту применяются те же корреспонденции, что и для прямых затрат. Не забывайте, что относить косвенные расходы напрямую на себестоимость одного изделия нельзя. Выберите обоснованную базу распределения и отметьте свой выбор в учетной политике.

Прямые и косвенные расходы в налоговом учете

Использование облачного сервиса Контур.Бухгалтерия поможет вам верно разделить расходы на прямые и косвенные, а также своевременно и в полном размере их отразить.
Получить бесплатный доступ к сервису на 14 дней

В налоговом учете расходы тоже разделяют на прямые и косвенные, но с другими целями. Задача бухучета — формирование себестоимости единицы продукции, а для налогового учета важно, в какой момент затраты относятся на стоимость продукции. Размер налоговой базы будет изменяться в зависимости от величины прямых и косвенных расходов.

Прямые расходы относятся на текущий налоговый период только после того, как продукция, на стоимость которой они отнесены, была реализована.

Косвенные расходы никак не связаны с реализацией, они уменьшают налоговую базу в том же отчетном периоде, в котором возникают.

Если в вашей организации объем косвенных расходов превышает прямые, то затраты будут учитываться раньше, и размер налогооблагаемой прибыли снизится. Нужно внимательно следить за обоснованием ваших решений по отнесению расходов к косвенным. Если занижать величину прямых расходов или неверно их учитывать, налоговые органы могут посчитать это нарушением и привлечь к ответственности.

Порядок списания расходов

Независимо от того когда поступит оплата за продукцию, прямые расходы нужно списывать в том периоде, в котором продукция была реализована. Даже если оплата поступит в следующем отчетном периоде. Не стоит списывать расходы на готовую продукцию на складах, НЗП, и отгруженные товары.

Прямые расходы можно единовременно списать только организациям, оказывающим услуги. Они могут относить весь объем прямых затрат на отчетный период. Для организаций, занимающихся выполнением работ, это правило не действует, так как при выполнении работ результат представлен в материальной форме.

Косвенные расходы в налоговом учете не подлежат распределению. Они списываются единовременно, в том же налоговом периоде, в котором были произведены. Размер налогооблагаемой прибыли при этом снижается.

Для сближения бухучета и налогового учета постарайтесь уравновесить размер производственной себестоимости с прямыми расходами в налоговом учете.

Использование облачного сервиса Контур.Бухгалтерия поможет вам верно разделить расходы на прямые и косвенные, а также своевременно и в полном размере их отразить. В течение 14 дней вы можете бесплатно вести учет и составлять отчетность в Контур.Бухгалтерии.

Главная — Статьи

В практике хозяйственной деятельности предприятий встречаются расходы двух видов — текущего периода и относящиеся к нескольким периодам. Бухгалтер не всегда может сразу определить, к какому виду относятся те или иные расходы.

К примеру, нередки случаи, когда цель командировки может быть в приказе сформулирована кратко: «выполнение задания руководства». Какое это задание? Оно может быть связано с доставкой материалов, основных средств, с согласованием каких-либо производственных вопросов. От того, насколько точно будет сформулирована цель командировки, в свою очередь, зависит, правильно ли будут учтены расходы, связанные с командировкой.

Поэтому, чтобы верно истолковать суть операции и, соответственно, верно отразить ее в учете, в первичных документах она должна быть внятно отражена. При неясности в трактовке расходов бухгалтеру следует потребовать письменную расшифровку содержания операции за подписью руководителя организации.

Nota bene. Чтобы правильно истолковать суть операции и, соответственно, правильно отразить ее в учете, в первичных документах должна быть внятно отражена суть операции. При неясности в трактовке расходов бухгалтерии следует потребовать письменную расшифровку содержания операции за подписью руководителя организации.

Формирование стоимости внеоборотных активов

Какие типичные сопутствующие расходы, связанные с получением внеоборотных активов, возникают у организаций и как их следует учитывать, рассмотрим на примере получения лицензии.

В лицензирующий орган представляются документы, подтверждающие:

1) наличие на праве собственности или ином основании зданий, помещений, оборудования и другого материально-технического оснащения, необходимых для осуществления деятельности;

2) документы об образовании и документы, подтверждающие стаж работы руководителя, специалистов (расходы на получение этих документов связаны с обеспечением возможности ведения текущей деятельности, и, соответственно, они не должны включаться в стоимость лицензии, а относиться на текущие затраты);

3) санитарно-эпидемиологическое заключение о соответствии санитарным правилам.

Расходы по привлечению экспертов для выдачи этой справки производятся не для ведения текущей деятельности; они нужны исключительно для получения лицензии. Поэтому в бухгалтерском учете эти расходы должны увеличивать ее стоимость, а в налоговом — подлежат равномерному списанию.

Nota bene. Расходы на получение документов, связанных с обеспечением возможности ведения текущей деятельности, не должны включаться в стоимость лицензии, а относиться на текущие затраты согласно общим правилам бухгалтерского и налогового учета.

А затраты, понесенные исключительно для получения лицензии, в бухгалтерском учете должны увеличивать ее стоимость, а в налоговом — подлежат равномерному списанию.

Сроки выдачи заключения органами санитарно-эпидемиологического надзора достигают 60 дней. Естественным является стремление их сократить. И тут могут возникать непредвиденные расходы, которые на первый взгляд не поддаются документированию.

Тем не менее в данном случае такие расходы рекомендуется оформить официально как проведение представительского мероприятия. Представительские услуги согласно документам, которые должна оформить бухгалтерия, напрямую не связываются с получением внеоборотного актива. Поэтому их стоимость относится на расходы одномоментно как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (с учетом ограничения, установленного п. 2 ст. 264 НК РФ).

Различаем бухгалтерский и налоговый учет

Как известно, расходы могут различаться, в том числе по цели их учета: расходы для целей бухгалтерского учета и расходы для целей налогового учета.

В бухгалтерском учете образуются текущие расходы, расходы будущих периодов и расходы, увеличивающие стоимость внеоборотных активов.

Однако в налоговом учете затраты относятся на себестоимость продукции, работ (услуг) либо на издержки обращения одномоментно. Это не касается тех расходов, которые прямо поименованы в Налоговом кодексе как увеличивающие стоимость амортизируемого имущества и НМА.

Согласно признакам, перечисленным в ст. 257 НК, сопутствующие услуги по приобретению внеоборотных активов, доведению их до состояния, пригодного к использованию, не подпадают под квалификацию амортизируемых основных средств и НМА. В налоговом учете подобные затраты включаются в состав прочих расходов (п. 1 ст. 264 НК РФ). Тем не менее в уменьшение налоговой базы они списываются не единовременно, а постепенно — в том же порядке, что и в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Такая позиция подтверждается и судебной практикой, в частности Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 17 апреля 2006 г. по делу N А66-10560/2005, касающимся учета сопутствующих услуг по лицензии, в котором прямо указывается, что «поскольку получение доходов от лицензируемой деятельности предусматривается в течение срока действия лицензии, то и расходы (которые связаны с ее получением) следует распределять в течение срока действия лицензии… Они признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно».

Учет нематериальных активов

Следует особо отметить, что расходы лицензирования по-разному квалифицируются для целей бухгалтерского и налогового учета.

Ранее лицензии учитывались в качестве расходов будущих периодов. С принятием ПБУ 14/2007 лицензии на осуществление отдельных видов деятельности однозначно приобрели все признаки нематериального актива. В приведенном выше Положении четко указано, какие расходы формируют стоимость объекта (п. п. 8, 9 ПБУ 14/2007), а какие относятся на текущие расходы (п. 10 ПБУ 14/2007).

Иначе обстоит дело с налоговым учетом. Здесь стоимость лицензий и иных расходов, связанных с их приобретением, списывается не в качестве амортизации, а равномерно, в течение срока действия внеоборотного актива.

Пример. ООО «Медуница» подала в лицензирующий орган заявление на рассмотрение лицензионных документов. Произведены нижеследующие бухгалтерские записи. Для большей наглядности допустим, что поставщики и подрядчики приведенных услуг НДС не исчисляют. Рассмотрим таблицу на с. 98. На расходы текущего характера в бухгалтерском и налоговом учете отнесено: 657 847 + 417 452 + 560 000 + 145 600 + 50 000 = 1 830 899 (руб.)

Таблица 1. Операции по отнесению сопутствующих расходов на стоимость лицензии

N п/п	Наименование операции	Проводка	Сумма
	Оплачена госпошлина	Д 68 К 51	1 300 руб.
	Госпошлина отнесена на стоимость лицензии	Д 08/НМА К 68	1 300 руб.
	Подотчетным лицом оплачены услуги копирования	Д 76 К 71	40 руб.
	Сумма услуг по изготовлению копий отнесена на стоимость НМА	Д 08/НМА К 76	40 руб.
	Оплачено медицинское оборудование	Д 60 К 51	657 847 руб.
	Приобретено медицинское оборудование	Д 08/ОС К 60	657 847 руб.
	Медицинское оборудование введено в эксплуатацию	Д 01 К 08/ОС	657 847 руб.
	Оплачены необходимые медицинские материалы	Д 10 К 60	417 452 руб.
	Медицинские материалы отпущены для текущей деятельности	Д 20 К 10	417 452 руб.
10	Начислена заработная плата руководителю, медицинским специалистам	Д 20 К 70	560 000 руб.
	Начислены обязательные страховые платежи	Д 20 К 69	145 600 руб.
12	Оплачены услуги экспертов по обследованию санитарного состояния	Д 76 К 51	35 000 руб.
	Услуги экспертов отнесены на увеличение стоимости лицензии	Д 08/НМА К 76	35 000 руб.
14	Оплачено специализированной компании по проведению представительских мероприятий	Д 76 К 51	50 000 руб.
	Приняты услуги по проведению представительского мероприятия	Д 20 К 76	50 000 руб.
	Сформирована стоимость лицензии	Д 04 К 08/НМА	36 340 руб.

В рассматриваемом случае расходы, подлежащие распределению по сроку действия лицензии в налоговом учете, и расходы по формированию стоимости лицензии в бухгалтерском учете ООО «Медуница» совпадают.

Учет основных средств

Подобная же схема учета сопутствующих расходов касается и основных средств.

Имеются различия в формулировках при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств и НМА. Основное отличие заключается в том, что согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в стоимость объекта включаются расходы по доведению его до состояния, пригодного к использованию, а в ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» основные расходы дополняются затратами по обеспечению условий для использования актива в запланированных целях.

Чтобы грамотно использовать современную технику, персонал проходит специальное обучение. Естественно, данные расходы не должны включаться в первоначальную стоимость основного средства, поскольку на состояние самого объекта они не влияют, а влияют только на подготовленность организации. С другой стороны, эти расходы не предназначены для ведения текущей хозяйственной деятельности. Следовательно, для формирования бухгалтерских данных по российским стандартам они должны быть учтены в составе расходов будущих периодов с последующим списанием в зависимости от срока эксплуатации основного средства.

В соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 список расходов, образующих стоимость основных средств, — открытый. В то же время особо подчеркивается условие, что эти расходы должны быть связаны с изготовлением, приобретением или сооружением объекта.

Таким образом, следует соотносить связь расходов с текущей деятельностью организации. Если она налицо, то расходы списываются одномоментно. Если же нет, то расходы увеличивают стоимость основного средства вне зависимости от того, когда они были произведены, либо включаются в состав расходов будущих периодов.

Формирование стоимости объекта основных средств для целей налогового учета регламентируется ст. 257 НК как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Для целей исчисления налога на прибыль важно не завысить сумму текущих расходов за счет сопутствующих услуг по приобретению основных средств.

Обобщим

Итак, систематизируем перечень возможных расходов, связанных с формированием внеоборотных активов, их квалификацию в бухгалтерском и налоговом учете в таблице. Организациям, приобретающим основные средства либо нематериальные активы, рекомендуется сформировать бухгалтерскую справку, в которой следует указать следующие сведения:

— вид осуществленных затрат, непосредственно связанных с получением объекта, доведения его до состояния, пригодного к использованию;

— сумма затрат по их видам;

— общая сумма затрат;

— срок полезного использования внеоборотного актива;

— метод амортизации внеоборотного актива для целей бухгалтерского и налогового учета;

— алгоритм расчета месячной суммы списания затрат в бухгалтерском и налоговом учете.

Таблица 2. Квалификация типичных расходов, сопутствующих приобретению внеоборотных активов

Вид расхода	Экономическое содержание	Бухгалтерский учет	Основание	Налоговый учет	Основание
Оплата поставщику объекта основных средств/Пошлина за рассмотрение заявления и выдачу лицензии	Непосредственно связано с получением объекта и доведением его до состояния, пригодного к использованию	Квалифицируется как создание внеоборотного актива	ПБУ 6/01, п. 8	Относится на расходы равными долями согласно сроку полезного использования объекта	НК, п. 1 ст. 272
Изготовление копий документов			ПБУ 14/2007, п. 8
Обеспечение лицензирующих органов документами по индивидуальному списку в зависимости от вида деятельности, связанное с оплатой услуг сторонних организаций			ПБУ 14/2007, п. 9
Затраты на обучение персонала, связанные с предстоящим использованием объекта	Долгосрочные расходы, не связанные с доведением самого объекта до состояния, пригодного к использованию	Квалифицируются как расходы будущих периодов	ПБУ 10/99, п. 18
Обеспечение необходимого материально- технического и кадрового состава для получения лицензии	Связано с обеспечением текущей деятельности предприятия	Квалифицируется в зависимости от вида расходов: амортизация приобретенных основных средств, материалы, расходы на заработную плату и обязательные отчисления в страховые фонды	ПБУ 10/99, п. 5	Относится на расходы для целей налогового учета одномоментно	НК, п. 1 ст. 272
Организация представительского мероприятия

Кроме того, подобный документ следует формировать для подтверждения суммы ежемесячного списания на текущие расходы соответствующей доли расходов будущих периодов.

Nota bene. Организациям, приобретающим основные средства либо нематериальные активы, рекомендуется сформировать бухгалтерскую справку. Кроме того, подобный документ необходим для подтверждения суммы ежемесячного списания на текущие расходы соответствующей доли расходов будущих периодов.

Причем если содержание первичных документов будет однозначно свидетельствовать о том, что расходы носят текущий характер, появится возможность списать их быстрее, чем при долгосрочном характере учета. Например, тот же приказ о командировке следует дополнить формулировкой: «Для доставки строительных материалов». Становится ясно, что командировочные расходы не относятся на формирование стоимости внеоборотных активов.

Приведенные рекомендации позволят списывать затраты в том периоде, к которому они фактически относятся, — как в целях бухгалтерского, так и налогового учета, а также помогут избежать разногласий с чиновниками ФНС.