Облагается ли налогом неустойка по решению суда?

Облагаются ли налогом выплаты, производимые застройщиком по решению суда (неустойка, штраф, моральный вред, судебные расходы)?

С актуальной (по состоянию на 2018 год) информацией по вопросу обложения НДФЛ указанных доходов Вы можете ознакомиться

Консультация юриста сайта «ДОЛЬЩИК»

Министерство финансов РФ неоднократно высказывалось по данному поводу в различных письмах, в частности в Письме Минфина России от 19.03.2014 N 03-04-05/11930, Письме Минфина РФ от 10.06.2010 N 03-04-06/10-21, Письме Минфина России от 27 января 2014 г. N 03-04-05/2931.

Согласно статье 41 Налогового Кодекса РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая (в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить) и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц» и «Налог на прибыль организаций» данного Кодекса. При этом статьей 208 НК РФ установлен перечень доходов облагаемых налогом на доходы физических лиц.

По нашему мнению выплаты, присуждаемые по решению суда с организации-застройщика, по своей природе не могут быть рассмотрены в качестве экономической выгоды и как следствие не могут являться объектом налогообложения. Однако, позиция Минфина РФ на этот счет иная.

Судебные расходы. По мнению Минфина РФ, в случае возмещения судом гражданину расходов на оплату услуг представителя, данные выплаты подлежат налогообложению.

По мнению финансового ведомства, в п. 3 ст. 217 НК РФ установлен исчерпывающий перечень выплат, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц. По той причине что суммы возмещения понесенных физическим лицом судебных расходов в вышеуказанный перечень не включены, Минфин РФ полагает, что такие выплаты подлежат налогообложению в общеустановленном порядке ( см. письмо Минфина России от 27 января 2014 г. N 03-04-05/2931).

По нашему мнению данная позиция не может считаться обоснованной, ввиду следующего. Денежные средства, взысканные судом в качестве возмещения расходов на оплату услуг представителя и иные виды судебных расходов, не могут считаться доходами, в связи с тем, что не несут в себе для гражданина экономической выгоды, а направлены на возмещение затрат, понесенных налогоплательщиком в связи с восстановлением нарушенного права в судебном порядке.

Неправомерность позиции Минфина РФ подтверждается и судебной практикой. Например в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 2 августа 2010 г. по делу № А29-10481/2009 суд отметил что при возмещении судебных расходов налогоплательщик не получает дохода в натуральной форме и материальной выгоды, так как фактически компенсирует свои расходы в сумме, указанной в решении суда. Следовательно, компенсация судебных расходов не может быть признана доходом работника в соответствии со статьей 41 НК РФ.

Кроме того, Федеральной налоговой службой были даны разъяснения, согласно которым, суммы выплат в целях возмещения любых документально подтвержденных расходов и издержек, признанных судом необходимыми, освобождаются от налогообложения (письмо ФНС России от 08.09.2010 № ШС-07-3/238).

Неустойка (процент за пользование чужими денежными средствами). Минфин РФ считает, что суммы полученные налогоплательщиком в денежной форме в виде процентов за пользование его денежными средствами, отвечают признакам экономической выгоды, поскольку у физического лица возникает право распоряжаться данными средствами. Поэтому указанные доходы подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке по ставке в размере 13 процентов (письмо Минфина РФ от 27 сентября 2012 г. № 03-04-05/6-1130).

Позиция Минфина РФ по этому вопросу нам также представляется неправомерной и противоречит сложившейся судебной практике.

Так, Волгоградский областной суд в Апелляционном определении от 11 октября 2012 г. по делу N 33-10133/2012) отметил, что сумма неустойки, так же как и проценты за пользование чужими денежными средствами, взысканные в пользу налогоплательщика, не связаны с доходом физического лица, являются мерой ответственности за просрочку исполнения обязательств или за ненадлежащее исполнение денежного обязательства, а законодательство о налогах и сборах не относит указанные суммы в налогооблагаемый доход.

Таким образом, денежные средства в виде сумм, выплачиваемых застройщиком гражданину за просрочку передачи объекта долевого строительства не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.

Штраф, взыскиваемый с застройщика согласно Закону РФ «О защите прав потребителей». Минфин РФ полагает, что штраф взыскиваемый с застройщика в соответствии с п. 6 ст. 13 Закона РФ «О защите прав потребителей» за несоблюдение в добровольном порядке удовлетворения требований потребителя, аналогично с неустойкой в п. 3 ст. 217 Налогового кодекса не предусмотрен, и следовательно, такие выплаты подлежат налогообложению в установленном порядке (письмо Минфина РФ от 28 мая 2013 г. № 03-04-05/19242).

Однако суды вполне справедливо не разделяют позицию финансового ведомства и в этом вопросе.

Архангельский районный суд, разрешая спор такого рода, руководствовался следующими нормами законодательства. В соответствии с п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам. Исходя из системного толкования указанного пункта, суммы, взысканные по решению суда, не могут быть отнесены к доходам, подлежащим налогообложению, поскольку такой доход заранее не заявлен (не установлен) и получен не по долговому обязательству.

По мнению суда выплаты, установленные решением суда и имеющие характер возмещения причиненного застройщиком ущерба, материальных и моральных потерь согласно Закону Российской Федерации «О защите прав потребителей», являются компенсационными. При таких обстоятельствах данные выплаты не относятся к доходам, в связи с чем, они не подлежат включению в налогооблагаемый доход. Суд также отметил, что сумма неустойки, как и проценты за пользование чужими денежными средствами, а также штраф, взысканные в пользу потребителя, не связаны с доходом физического лица, являются мерой ответственности застройщика за просрочку исполнения обязательств, а законодательство о налогах и сборах не относит указанные суммы к налогооблагаемому доходу. Таким образом, включение данных сумм в облагаемый доход является неправомерным.

Моральный вред. По вопросу о необходимости обложения НДФЛ присужденной судом компенсации морального вреда позиция Минфина РФ по нашему мнению является законной и обоснованной и подтверждается судебной практикой (см. Письмо Минфина РФ от 10.06.2010 № 03-04-06/10-21).

В соответствии с п. 3 ст. 217 Кодекса не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья.

При этом в ст. 15 Закона Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 «О защите прав потребителей» установлено, что моральный вред, причиненный потребителю вследствие нарушения изготовителем (исполнителем, продавцом, уполномоченной организацией или уполномоченным индивидуальным предпринимателем, импортером) прав потребителя, предусмотренных законами и правовыми актами Российской Федерации, регулирующими отношения в области защиты прав потребителей, подлежит компенсации причинителем вреда при наличии его вины. Размер компенсации морального вреда определяется судом и не зависит от размера возмещения имущественного вреда.

Компенсация морального вреда осуществляется независимо от возмещения имущественного вреда и понесенных потребителем убытков.

На основании изложенного Минфин РФ справедливо приходит к выводу о том, что выплаченная по решению суда компенсация морального вреда, является компенсационной выплатой, предусмотренной п. 3 ст. 217 Кодекса, и не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Облагается ли налогом штраф по решению суда?

Кирилл, добрый день.

Да, данный штраф облагается налогом.

По данному вопросу было дано следующее разъяснение Министерства финансов РФ

Письмо ФНС России от 23.12.2015 N БС-4-11/22561@

Федеральная налоговая служба рассмотрела письмо и по вопросам обложения налогом на доходы физических лиц выплат, производимых гражданам на основании судебных решений, сообщает следующее.
1. По вопросу обложения налогом на доходы физических лиц сумм выплаченных налогоплательщику процентов за пользование чужими денежными средствами.
В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в отношении налога на доходы физических лиц в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 395 Гражданского кодекса Российской Федерации за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств.
Выплаты налогоплательщику процентов за пользование чужими денежными средствами являются возмещением упущенной выгоды, поскольку имеют целью возместить ему не полученный им доход, который в случае его возникновения подлежал бы обложению налогом на доходы физических лиц.
Таким образом, суммы выплаченных налогоплательщику процентов за пользование чужими денежными средствами подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.
2. По вопросу обложения налогом на доходы физических лиц дохода в виде сумм неустойки и штрафа, выплаченных за несоблюдение исполнителем добровольного порядка удовлетворения требований потребителя.
В отношении налогообложения дохода в виде сумм неустойки и штрафа, выплаченных за несоблюдение исполнителем добровольного порядка удовлетворения требований потребителя, следует руководствоваться пунктом седьмым Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 21 октября 2015 года.
Президиумом Верховного Суда Российской Федерации указано, что предусмотренные законодательством о защите прав потребителей санкции носят исключительно штрафной характер и их взыскание не преследует цель компенсации потерь (реального ущерба) потребителя.
Поскольку выплата сумм таких санкций приводит к образованию имущественной выгоды у потребителя, они включаются в доход гражданина на основании положений статей 41 и 209 Кодекса вне зависимости от того, что получение данных сумм обусловлено нарушением прав физического лица. Производимые гражданам выплаты неустойки и штрафа в связи с нарушением прав потребителей не освобождаются от налогообложения.
Кроме того, указанная позиция изложена в письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации от 28.10.2015 N 03-04-07/62079, доведенном до территориальных налоговых органов письмом ФНС России от 02.11.2015 N БС-4-11/19082@.
3. По вопросу обложения налогом на доходы физических лиц сумм возмещения судебных расходов.
Федеральным законом от 23.11.2015 N 320-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» внесены изменения в статью 217 Кодекса. Данные изменения вступили в силу с 23.11.2015.
Теперь на основании пункта 61 статьи 217 Кодекса освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц доходы в виде возмещенных налогоплательщику на основании решения суда судебных расходов, предусмотренных гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством, законодательством об административном судопроизводстве, понесенных налогоплательщиком при рассмотрении дела в суде.
В отношении обложения налогом на доходы физических лиц судебных расходов до внесения соответствующих изменений в статью 217 Кодекса по данному вопросу имеются разъяснения Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации, изложенные в письме от 23.04.2013 N 03-04-07/14106.

Штрафы по хозяйственным договорам: учет и налогообложение

В настоящее время при заключении хозяйственных договоров широкое распространение получило применение дополнительных, носящих обеспечительный (неустойка) или восстановительный (возмещение убытков, процентов за пользование чужими денежными средствами) характер, обязательств.

Согласно п. 1 ст. 330 ГК РФ «неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения». На практике существует несколько способов ее определения условиями договора:

в определенной сумме (например, 50 тыс. руб.);

в процентах к сумме договора или неисполненного обязательства (например, 0,5% от суммы договора или 20% от суммы долга).

Кроме того, договором может быть предусмотрена ответственность в виде неустойки (или пени) за ненадлежащее его исполнение в процентах за каждый день просрочки от суммы неисполненного обязательства (например, 0,1% суммы долга за каждый день просрочки).

На основании ст. 330 ГК РФ неустойка может быть установлена договором, а также закреплена в нормативном акте (законе). И в том, и в другом случае ее суммы не будут относиться к внереализационным доходам или расходам. К ним же относятся также и вышеупомянутые санкции за нарушение условий хозяйственных договоров в виде процентов за пользование денежными средствами.

В соответствии со ст. 395 ГК РФ «за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств».

Строго говоря, непосредственно к санкциям за нарушение условий договоров относятся штраф, пеня, неустойка, проценты за неисполнение денежного обязательства. При этом в качестве таких санкций нельзя рассматривать средства, переданные в возмещение причиненных убытков, поскольку понятия «неустойка (штраф, пеня)» и «убыток» не являются тождественными в гражданском законодательстве.

Тем не менее для целей бухгалтерского учета наряду со штрафами, пени, неустойками поступления (выплаты) в возмещение убытков относятся к внереализационным доходам или расходам. Данное обстоятельство закреплено в п. 8 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) и п. 12 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Следует особо отметить, что в бухгалтерском учете «штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником» (п. 10.2 ПБУ 9/99 и п. 14.2 ПБУ 10/99, п. 76 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Отметим также, что и ранее (до 01.01.1999) в бухгалтерском учете санкции по хозяйственным договорам признавались точно таким же образом (п. 66 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 26.12.1994 N 170).

Итак, в бухгалтерском учете санкции за нарушение условий хозяйственных договоров влияют на финансовый результат следующим образом:

присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций, а также доходы от возмещения причиненных организации убытков относятся на увеличение прибыли;

присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций, а также расходы по возмещению причиненных организацией убытков относятся на уменьшение прибыли.

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению для отражения в бухгалтерском учете рассматриваемых внереализационных доходов и расходов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчета 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» (в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств).

Что касается налогообложения штрафных санкций, то необходимо отдельно рассмотреть некоторые моменты исчисления НДС с сумм штрафов, пени, неустоек, процентов за пользование чужими деньгами, а также порядок их признания при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

Налог на добавленную стоимость

До вступления в силу НК РФ с 1 января 2001 г. в соответствии с требованиями п. 39 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» штрафные санкции за нарушение договоров облагались НДС. Первоначально пп. 5 п. 1 ст. 162 НК РФ также предусматривал обложение данным налогом штрафных санкций за нарушение условий хозяйственных договоров. Кроме того, в п. 9 ст. 171 НК РФ содержалась норма, позволявшая нарушившей условия договора стороне принимать такие суммы НДС к вычету. Однако Федеральным законом от 29.12.2000 N 166-ФЗ, вступившим в силу с 1 января 2001 г., из гл. 21 НК РФ вышеназванные положения были исключены.

Казалось бы, что суммы штрафных санкций за нарушение договорных обязательств больше не облагаются НДС. По мнению же налоговых органов, они подлежат обложению данным налогом на основании п. 2 ст. 153 и пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 153 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг). В пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ предусмотрено увеличение налоговой базы на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров, (работ, услуг). Поскольку штрафные санкции у продавца связаны с реализацией, то они подходят под формулировки вышеназванных статей НК РФ, и, следовательно, штрафы нужно облагать НДС, причем по той же ставке, что и товары (работы, услуги) по договору.

При этом в Письме УМНС России по г. Москве N 24-11/26536 указывалось, что суммы штрафов (санкций), полученные заказчиком (покупателем) за ненадлежащее исполнение работ исполнителем, предусмотренные договором, НДС не облагаются, а обложению данным налогом подлежат штрафные санкции, полученные продавцом товаров (работ, услуг).

В Письмах Минфина России от 18.10.2004 N 03-04-11/168 и от 21.10.2004 N 03-04-11/177 с разъяснениями по данному вопросу было высказано такое же невыгодное для налогоплательщиков мнение.

Напомним, что согласно Указу Президента Российской Федерации от 09.03.2004 N 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти», вступившему в отношении МНС России с 03.08.2004, разъяснения налогового законодательства дает Минфин России.

Тем налогоплательщикам, которые считают неправомерным обложение штрафных санкций НДС, свои интересы придется отстаивать в суде, ссылаясь на следующие аргументы:

штрафные санкции за нарушение договорных обязательств представляют собой не плату за товары (работы или услуги), а меру гражданско-правовой ответственности (п. 1 ст. 330, п. 1 ст. 394 ГК РФ). Данный объект налогообложения в ст. 146 НК РФ не поименован, а, значит, согласно ст. ст. 3 и 17 НК РФ нет и обязанности платить налог;

как упоминалось выше, в бухгалтерском учете штрафные санкции относятся к внереализационным расходам, в соответствии с п. 3 ст. 250 НК РФ аналогичный порядок принят и в налоговом учете, что свидетельствует об отсутствии связи санкций с доходами от обычных видов деятельности по реализации товаров (работ, услуг);

прямо предусматривавшие обложение НДС штрафных санкций положения были исключены из НК РФ еще до его вступления в силу (вышеупомянутым Федеральным законом N 166-ФЗ);

отсутствие прямого указания в НК РФ об обложении данным налогом штрафных санкций. При этом неустранимые противоречия, сомнения и неясности в налоговом законодательстве должны толковаться в пользу налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 НК РФ).

В Решении ФАС Западно-Сибирского округа от 25.12.2003 N Ф04/6561-966/А67-2003 судом было, в частности, отмечено, что, раз Федеральный закон N 166-ФЗ лишил плательщика штрафных санкций права принимать к вычету НДС с их суммы, следовательно, и получатель санкций не должен уплачивать с них этот налог. Поэтому можно рекомендовать продавцам (поставщикам) товаров (работ, услуг) обращаться в арбитражный суд по поводу неуплаты НДС с сумм полученных штрафов, учитывая «цену вопроса».

Налог на прибыль

В целях налогообложения прибыли суммы штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств являются внереализационными доходами и расходами (п. 3 ст. 250 и пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Следует отметить, что первоначальная редакция НК РФ в отношении штрафных санкций давала возможность налоговым органам требовать начисления доходов от штрафных санкций, не полученных и не признанных должником, если в условия хозяйственного договора было включено применение штрафов, пени, неустоек за их нарушения. То есть ст. 250 НК РФ предполагала взимание налога даже не с присужденных, а начисленных штрафных санкций. Кстати, в отношении расходов подобного требования не выдвигалось.

При этом, как правило, на основании ст. 333 ГК РФ арбитражные суды значительно уменьшали начисленные штрафные санкции за нарушение условий хозяйственных договоров.

Такое положение противоречило Постановлению КС РФ от 28.10.1999 N 14-П, в котором определено, что обложение налогом внереализационных доходов, реально не полученных налогоплательщиком, является нарушением Конституции Российской Федерации.

Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ, внесшим изменения и дополнения в часть вторую НК РФ, данное несоответствие было устранено.

Таким образом, в действующей редакции НК РФ (согласно уточненному тексту п. 3 ст. 250 и пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ) в состав внереализационных доходов и внереализационных расходов включаются доходы (расходы) в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

В соответствии с пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы методом начисления, датой получения доходов в виде штрафных санкций за нарушение договорных обязательств является дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Кроме того, в настоящее время порядок налогового учета внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств установлен ст. 317 НК РФ, согласно которой «налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. В случае если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу».

Следовательно, по совокупности требований вышеуказанных статей НК РФ в целях налогообложения прибыли внереализационные доходы и расходы в виде штрафных санкций признаются также и в том же периоде, что и в бухгалтерском учете.

М.Семук

ЗАО «Аудиторская фирма «Критерий-аудит»

В соответствии с Письмом Минфина России от 17.10.2007 N 03-07-15/157 суммы, полученные за нарушение сроков оплаты и других условий контракта на реализацию товаров (работ, услуг), облагаемых по «нулевой» ставке, включаются у российского налогоплательщика в налоговую базу в составе выручки от реализации этих товаров (работ, услуг) при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. В случае неподтверждения российским налогоплательщиком права на применение «нулевой» ставки суммы, полученные от иностранного или российского лица за нарушение сроков оплаты и других условий контракта, включаются в налоговую базу в составе выручки, подлежащей налогообложению по налоговой ставке в размере 18 (10)%.

Если организация облагает НДС штрафы и пени, она должна выставить соответствующий счет-фактуру, оформив его в соответствии с п. 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914. Поставщик, получивший неустойку, должен выписать счет-фактуру в единственном экземпляре (только для себя) и зарегистрировать его в книге продаж. Стороне, уплатившей неустойку, счет-фактура не передается.

Однако большинство судебных решений, предметом рассмотрения которых являлся спор между налогоплательщиками и налоговыми органами по поводу налогообложения сумм штрафов, пеней, полученных продавцом от покупателя, принято в пользу налогоплательщиков (Постановления ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07, ФАС Московского округа от 06.01.2004 N КА-А40/10691-03, ФАС Дальневосточного округа от 02.04.2004 N Ф03-А37/04-2/474).

Вместе с тем в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07 указано, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, рассчитанных в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов и без включения НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Согласно ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки, если иное не предусмотрено данной статьей. Налоговая база по НДС действительно увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (ст. 162 НК РФ). Однако, как указал ВАС РФ, неустойка, полученная по договору от контрагента, не связана с оплатой товаров в том смысле, который подразумевается ст. 162 НК РФ. Следовательно, неустойка не должна облагаться НДС.

Данная позиция представляется логичной. Во-первых, ГК РФ относит неустойку к мерам, которые обеспечивают исполнение обязательств, а не к плате за товары (работы, услуги). Иначе говоря, неустойка возникает в случае каких-то конкретных нарушений обязательств и выплачивается сверх цены договора.

Во-вторых, облагаемой базой по НДС является реализация товаров (работ, услуг, передача имущественных прав) (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). В соответствии со ст. 39 НК РФ реализацией считается передача на возмездной или безвозмездной основе права собственности на товары (работы, услуги). Очевидно, что непосредственно сам факт неустойки под это определение не подпадает, т.е. реализацией не является, следовательно, объект обложения НДС при уплате неустойки отсутствует.

Следует обратить внимание также на Постановление Пленума ВАС РФ от 14.02.2008 N 14, где указано, что при обжаловании в апелляционном или кассационном порядке судебного акта, основанного на положениях законодательства, практика применения которых после его принятия определена ВАС РФ, суд апелляционной или кассационной инстанций учитывает правовую позицию ВАС РФ при оценке наличия оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта. Если подобное обстоятельство будет обнаружено при рассмотрении заявления о пересмотре судебного акта в порядке надзора, ВАС РФ выносит определение об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ, в котором указывает на возможность пересмотра оспариваемого судебного акта по вновь открывшимся обстоятельствам. Между тем формирование ВАС РФ правовой позиции не является основанием для пересмотра дел, по которым утрачена возможность обращения с заявлением о пересмотре судебных актов в порядке надзора.

Заявление о пересмотре в порядке надзора судебного акта может быть подано в ВАС РФ в срок, не превышающий трех месяцев со дня вступления в законную силу последнего оспариваемого судебного акта, принятого по данному делу, если исчерпаны другие имеющиеся возможности для проверки в судебном порядке законности указанного акта. Срок подачи заявления о пересмотре в порядке надзора судебного акта, пропущенный по причинам, не зависящим от лица, обратившегося с таким заявлением, может быть восстановлен судьей ВАС РФ при условии, если ходатайство подано не позднее чем через шесть месяцев со дня вступления в законную силу последнего оспариваемого судебного акта (п. п. 3, 4 ст. 292 АПК РФ).

Учет у организации-должника (плательщика штрафных санкций)

В бухгалтерском учете должника уплачиваемые неустойки (штрафы, пени) за нарушение договорных обязательств включаются в состав прочих расходов (п. 12 ПБУ 10/99).

В соответствии с п. 14.2 ПБУ 10/99 неустойки (штрафы, пени) принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией в том отчетном периоде, в котором вынесено решение судом об их взыскании, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Должник после признания (присуждения) неустойки относит ее на увеличение прочих расходов и в том же отчетном периоде делает запись на соответствующую сумму:

Д-т 91, субсчет 2 «Прочие расходы», К-т 76-2 «Расчеты по претензиям» — отражены штрафные санкции за нарушение договорных обязательств, присужденные судом или признанные организацией.

Погашение задолженности перед кредитором отражается записью:

Д-т 76-2 «Расчеты по претензиям», К-т 51 — оплачены штрафные санкции за нарушение договорных обязательств.

Если подлежащая уплате неустойка явно несоразмерна последствиям нарушения обязательства, то должник вправе через суд требовать ее уменьшения.

Пример 3. Продавец отгрузил партию товара в адрес покупателя на сумму 236 000 руб. (без НДС). По условиям договора за просрочку платежа предусмотрены штраф в размере 50 000 руб. и пени в размере 0,1% от неоплаченной суммы за каждый день просрочки. Покупатель оплату в срок не произвел, тем самым нарушив условия договора. Продавец выставил претензию на сумму штрафа в размере 50 000 руб. и пеней в размере 3304 руб. С выставленной претензией покупатель согласился в письменном виде.

В бухгалтерском учете покупателя произведены следующие записи:

Д-т 41 «Товары», К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 236 000 руб. — приняты к учету товары;

Д-т 91-2, К-т 76-2 «Расчеты по претензиям» — 53 304 руб. — получена претензия от поставщика;

Д-т 60, К-т 51 — 236 000 руб. — отражена оплата за товар;

Д-т 76-2 «Расчеты по претензиям», К-т 51 — 53 304 руб. — перечислены штраф и пени.

Не стоит путать проценты по коммерческому кредиту и неустойку. Проценты по коммерческому кредиту являются платой за финансовую услугу — отсрочку платежа, не являющуюся нарушением договора.

Если в хозяйственных договорах указано, что за просрочку оплаты взыскиваются проценты, — это неустойка, и ее не нужно путать с коммерческим кредитом. Неустойка является штрафной санкцией (мерой ответственности) и взыскивается с должника только в случае нарушения с его стороны условий оплаты, установленных контрактом.

Законодательством не исключается уплата одновременно и неустойки, и процентов по кредиту (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.09.2005 N Ф08-4235/2005).

Пример 4. В договоре купли-продажи на сумму 118 000 руб. оговаривается условие об отсрочке платежа на срок до 30 дней. При этом покупатель уплачивает проценты — 0,001% стоимости товара в день. В случае нарушений сроков оплаты покупателю устанавливается неустойка в размере 0,05% стоимости товара в день. Покупатель оплатил товар через 55 дней после поставки. Это значит, что он уплатит продавцу следующие суммы:

стоимость товара — 118 000 руб.;

проценты по кредиту, рассчитываемые по формуле: стоимость товара, умноженная на 0,001% и на 55 дней, — 65 руб.;

неустойку, рассчитанную по формуле: стоимость товара, умноженная на 0,05% и на 25 (55 — 30) дней, — 1475 руб.

Если в договоре не установлен размер неустойки, вместо нее могут быть взысканы проценты за пользование чужими денежными средствами, предусмотренные ст. 395 ГК РФ. Размер таких процентов равен ставке рефинансирования Банка России. Они могут быть взысканы в силу закона: о них необязательно упоминать в договоре (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.05.2005 N А26-10333/04-111). Как и неустойку, проценты по ст. 395 ГК РФ кредитор может потребовать только с даты нарушения условия об оплате товаров.

Должник для целей налогообложения прибыли может включить в состав внереализационных расходов в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде признанных им или подлежащих уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств.

Датой признания расходов в виде штрафа, пени у налогоплательщика, определяющего доходы и расходы методом начисления, является дата признания штрафа организацией либо дата вступления в законную силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).

У организаций, определяющих доходы и расходы кассовым методом, расходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций в целях налогообложения прибыли признаются после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Для признания штрафов, пеней в составе внереализационных расходов необходим документ, который подтверждает факт нарушения договорных обязательств должником.

Признать должник может не только санкции, установленные договором, но и неустойки, выставленные кредитором в претензионном порядке. Свое согласие необходимо подтвердить документально в письменном виде. С этой целью следует направить контрагенту письмо, в котором следует указать размер санкций и срок их уплаты.

Пример 5. Организация-покупатель заключила договор поставки на сумму 500 000 руб. со сроком поставки согласно договору 1 декабря. Условиями договора также предусмотрено, что при несоблюдении срока поставки, установленного договором, поставщик должен уплатить пени — 0,05% стоимости товара за каждый день просрочки. В учетной политике для целей налогообложения установлен метод начисления. Поставщик отгрузил товар 20 декабря. Покупатель 20 декабря выставил поставщику претензию на сумму 5000 руб.

Произведем расчет:

продажная стоимость товара — 500 000 руб.;

пени за каждый день просрочки — 250 руб. (500 000 руб. x 0, 05%);

пени за 20 дней просрочки — 5000 руб. (250 руб. x 20 дн.).

Поставщик подтвердил свою задолженность по пеням в письменном виде 25 декабря.

В бухгалтерском учете санкции по договорам следует отражать по мере их признания или присуждения судом (п. 10.2 ПБУ 9/99, п. 14.2 ПБУ 10/99). Поэтому в учете поставщика записи появятся только 25 декабря.

В налоговом учете покупатель должен начислить и включить в состав внереализационных доходов для целей налогообложения пени за 20 дней просрочки 25 декабря.

Сумма 5000 руб. должна быть отражена в налоговом учете поставщика для целей исчисления налога на прибыль в составе внереализационных расходов также 25 декабря.

Ю.Лопатовская

Главный бухгалтер

ООО «ИНТ-ТЕХНО»

Метки:

Штрафы, пени по хоздоговорам

Штрафы, пени по хоздоговорам

Не всегда субъекты хозяйствования добросовестно исполняют взятые на себя договорные обязательства. Чтобы снизить риски от ненадлежащего исполнения либо неисполнения договора, стороны зачастую включают в него условия о взыскании с виновной стороны неустойки (штрафа, пени). Кроме того, с недобросовестной стороны можно взыскать неустойку, определенную законодательством, независимо от того, предусмотрена обязанность ее уплаты соглашением сторон или нет. В рамках данного материала остановимся на вопросах отражения в бухгалтерском и налоговом учете как получения организацией указанных санкций, так и их уплаты.

Учет штрафов, пени организацией-получателем

Когда организация является «пострадавшей» стороной и ей причитается неустойка за нарушение условий хозяйственного договора, в бухгалтерском учете сумма неустойки признается доходом и учитывается на субсчете 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности». Отметим, что организация-получатель отражает неустойку в составе дохода исходя метода признания доходов, закрепленного в учетной политике: либо по методу начисления, либо по методу оплаты.

П. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 №102 (далее – Инструкция №102).

П. 26, 30 Инструкции №102; п. 12 Инструкции по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.04.2002 №62.

Расчеты организации с контрагентом по предъявленным им неустойкам отражаются с применением субсчета 76-3 «Расчеты по претензиям» счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

П. 59 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 №50 (далее – Инструкция №50).

При обложении налогом на прибыль суммы неустоек (штрафов, пени) включаются организацией-получателем в состав внереализационных доходов в момент их фактического поступления независимо от порядка отражения неустоек в бухгалтерском учете.

П. 2, подп. 3.6 ст. 128 Налогового кодекса Республики Беларусь.

Таблица 1

Метод начисленияМетод оплатыДобровольная уплата неустойкиВзыскание неустойки в судебном порядкеСуммы неустоек отражаются в составе доходов по текущей деятельности в том периоде и в той сумме, в которых они признаны должником (п. 26 Инструкции №102). Штрафы и пени можно считать признанными должником, если он выполнил, например, хотя бы одно из следующих действий: направил в адрес организации письмо, извещение или иной документ, подтверждающий факт нарушения договорных обязательств и содержащий сведения о сумме признанных им санкций (гарантийное письмо об уплате неустойки в определенный срок либо письмо с просьбой отсрочить ее уплату и др.); подписал соглашение об уплате неустойки или любой иной документ, в котором указана сумма санкций и из содержания которого следует, что должник ее признает (например, акт сверки задолженностей, содержащий информацию о сумме санкций); акцептовал платежное требование организации на уплату неустойки; фактически перечислил организации сумму штрафных санкций без направления в ее адрес писем и подписания каких-либо документов о признании неустойки. Если должник уплатил только часть причитающейся организации неустойки и при этом других действий, свидетельствующих о признании всей суммы, не предпринял, лишь уплаченная часть будет считаться признанной должником и только ее организация вправе отразить в составе доходов (п. 13, 14 Постановления Пленума Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь от 02.12.2005 №29 «О некоторых вопросах, связанных с применением сроков исковой давности»)Суммы неустоек отражаются в составе доходов по текущей деятельности в том периоде, в котором вынесено решение суда об их взыскании, и в сумме, присужденной судом (п. 26 Инструкции №102). Однако на практике может возникнуть вопрос, что считается датой вынесения судебного решения в целях признания и отражения дохода в бухгалтерском учете: дата принятия судебного постановления, в котором излагается решение суда, или же дата вступления решения суда в законную силу (решение хозяйственного суда первой инстанции, как правило, вступает в законную силу по истечении 15 дней со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба) (ст. 1, 9, 201, 204 Хозяйственного процессуального кодекса Республики Беларусь (далее – ХПК)). Обязательства, к которым относится и присужденная организации задолженность по неустойке, принимаются на бухгалтерский учет на дату их возникновения на основании сумм, указанных, в частности, в исполнительных документах (ст. 2, 11 Закона Республики Беларусь от 18.10.1994 №3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности»). К исполнительным документам относится в том числе судебный приказ хозяйственного суда, выдаваемый на основании судебного постановления. По общему правилу судебный приказ хозяйственный суд выдает только после вступления судебного постановления в законную силу (ст. 329, 330 ХПК). Таким образом, полагаем, что датой принятия к учету обязательств должника по неустойке и соответственно датой признания дохода от неустойки будет дата вступления в законную силу судебного постановления (решения суда)Суммы штрафных санкций независимо от способа их взыскания отражаются организацией – получателем в составе доходов по текущей деятельности лишь при условии их оплаты должником (п. 30 Инструкции №102)

Как было указано выше, в бухгалтерском учете неустойка может включаться в состав доходов в период ее признания должником либо в период ее фактического поступления, а в налоговом – только в период получения, поэтому у организации – получателя неустойки, если она определяет доход по методу начисления, могут возникать налогооблагаемые временные разницы (далее – НВР). Возникновение НВР в этом случае связано с тем, что доход от неустойки в бухгалтерском учете может признаваться в более раннем периоде, чем в налоговом. НВР ведут к образованию отложенного налогового обязательства, которое определяется как произведение НВР и действующей ставки налога на прибыль. Сумма этого обязательства отражается на счете 65 «Отложенные налоговые обязательства». При признании неустойки в налоговом учете НВР в этом периоде уменьшается либо погашается полностью, следовательно, уменьшается либо полностью погашается отложенное налоговое обязательство.

П. 6, 8, 11, 19 Инструкция по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденная Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 №113 (далее – Инструкция №113).

Кроме того, в случае если организации поступают санкции за нарушение условий договора по реализации ею товаров (работ, услуг), имущественных прав, с их суммы исчисляется налог на добавленную стоимость. Другими словами, если организация реализовала товары (работы, услуги), имущественные права и такая реализация облагалась налогом, поступившая от контрагента сумма санкций увеличивает налоговую базу по реализации указанных объектов. При этом, во-первых, НДС исчисляется организацией по факту поступления санкций независимо от способа признания выручки, а во-вторых, по общему правилу применяется та же ставка налога, что и по реализации объекта, в связи с которым и поступили санкции. Когда неустойка получена по реализации объектов, освобожденных от налогообложения или не являющихся объектом для обложения НДС, сумма неустойки также освобождается от налогообложения или не признается объектом обложения налогом.

Если же неустойка получена по договорам, направленным на приобретение организацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, ее сумма не облагается НДС.

Учет штрафа, полученного за непоставку сырья в оговоренный договором срок

Условие

За просрочку исполнения обязательства по поставке сырья организация направила поставщику письмо с требованием уплатить штраф в размере 8 млн. руб. Поставщик сумму штрафа не признал, и организация обратилась в суд.

По итогам судебного разбирательства суд вынес решение взыскать с поставщика штраф. Решение суда вступило в силу 26.01.2012. Сумма присужденного судом штрафа получена от поставщика 01.03.2012.

В бухгалтерском учете организации производятся следующие записи:

Содержание операцииД-тК-тСумма, руб.Январь 2012 г.Отражена сумма штрафа, присужденного судом76-390-7 <11>8000000Отражено сальдо доходов и расходов по текущей деятельности (без учета иных операций)90-9 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности»99-1 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности» <12>8000000Начислено отложенное налоговое обязательство <11> (8000000 x 18%) (п. 1 ст. 142 НК)99-2 «Отложенные налоговые обязательства» <12>651440000Март 2012 г.Получены денежные средства от поставщика в оплату штрафа <13>51 «Расчетные счета»76-3 <11>8000000Погашено отложенное налоговое обязательство <11>6599-21440000

В данной ситуации доход в виде штрафа признается в бухгалтерском учете в январе, а при налогообложении прибыли учитывается в марте. Следовательно, в январе возникает НВР, исходя из размера которой определяется сумма отложенного налогового обязательства, отражаемая в учете организации. В марте штраф организацией получен и включен в базу для исчисления налога на прибыль, значит, в этом периоде отражается погашение отложенного налогового обязательства.

Открыты аналитические счета.

Сумма полученного штрафа НДС не облагается, поскольку его поступление связано с приобретением, а не реализаций сырья.

Учет пени, полученной за нарушение сроков расчета по оказанным рекламным услугам

Рекламное агентство оказало организации рекламные услуги, облагаемые НДС по ставке 20%. Расчет за услуги произведен заказчиком с нарушением сроков, определенных договором (допущена просрочка оплаты), в связи с чем рекламное агентство направило в адрес заказчика претензионное письмо с требованием уплатить пени в размере 1200000 руб., причитающиеся по условиям договора. Сумму пени заказчик признал и перечислил организации в полном объеме.

Учетной политикой агентства определено, что доходы признаются по методу оплаты.

В бухгалтерском учете рекламного агентства производятся следующие записи:

Содержание операцииД-тК-тСумма, руб.На дату получения причитающейся пениПолучены денежные средства от заказчика в оплату пени5176-31200000Отражена в составе доходов сумма фактически поступившей пени76-390-7 <14>1200000Исчислен НДС с суммы поступившей пени (1200000 x 20 / 120)90-2-2 (90-10) «НДС, исчисляемый из прочих доходов по текущей деятельности» <15>68-2200000Отражено сальдо доходов и расходов по текущей деятельности (без учета иных операций) (1200000 – 200000)90-999-11000000

Учитывается при исчислении налога на прибыль (подп. 3.6 ст. 128, подп. 3.27 ст. 129 НК).

Открыты субсчета второго порядка, учитывается при исчислении налога на прибыль.

Учет у организации-должника (плательщика штрафов, пени)

Организация, нарушившая договорные обязательства, сумму неустоек отражает в бухгалтерском учете в составе расходов на субсчете 90-8 «Прочие расходы по текущей деятельности» счета 90. Причем начиная с 2012 года неустойка включается в состав расходов организации-должника в том периоде, в котором ею добровольно признана соответствующая сумма, либо же в периоде вынесения судебного решения, если неустойка с должника взыскивается в судебном порядке <16>. Другими словами, теперь организация-должник не вправе выбрать другой способ признания расходов в виде неустойки, кроме как по методу признания, в отличие от ранее действовавшего порядка <17>. Возможные способы признания штрафа организацией-должником см. в таблице 1.

При налогообложении прибыли суммы неустоек (штрафов, пеней) за нарушение условий договоров учитываются организацией-должником в составе внереализационных расходов по моменту их фактической уплаты.

Как видим, момент признания расходов в виде неустойки в бухгалтерском и налоговом учете организации-нарушителя в большинстве случаев не будет совпадать. При этом могут не совпасть и периоды признания расходов в виде неустойки, в частности, расходы в бухгалтерском учете могут быть отражены в более раннем периоде, нежели в налоговом, что приведет к возникновению вычитаемых временных разниц. Появление ВВР служит причиной образования отложенного налогового актива, сумма которого определяется путем умножения ВВР на действующую ставку налога на прибыль и отражается на счете 09 «Отложенные налоговые активы». В периоде, когда сумма неустойки признается для целей налогового учета, ВВР уменьшается (погашается), следовательно, уменьшается (погашается) и отложенный налоговый актив.

Учет пени, причитающейся за нарушение согласованных сроков оплаты приобретенного товара

Условие

Организация нарушила согласованные в договоре купли-продажи сроки оплаты полученного товара, в связи с чем от контрагента 29.02.2012 поступила претензия на уплату пени в размере 500000 руб.

На претензию организация не ответила, но 05.03.2012 перечислила причитающуюся сумму, указав в платежном поручении, что это пени по договору купли-продажи.

Содержание операцииД-тК-тСумма, руб.На дату перечисления пениПеречислены денежные средства в оплату пени76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»51500000Включена в состав прочих расходов по текущей деятельности признанная организацией сумма пени90-8 <21>76500000Отражено сальдо доходов и расходов по текущей деятельности (без учета иных операций)99-190-9500000штраф пеня договор непоставка

Учет штрафа, причитающегося с заказчика перевозки за сверхнормативный простой транспорта

Условие

Организация является заказчиком перевозки груза. Согласно условиям договора она обязана обеспечить загрузку поданного транспортного средства в течение определенного времени. При этом за сверхнормативный простой транспорта предусмотрен штраф.

В оговоренные договором сроки организация не обеспечила загрузку транспортного средства и перевозчик выставил ей штраф за сверхнормативный простой в размере 5200000 руб. Организация в ответ на поступившую претензию 17.01.2012 направила перевозчику письмо о том, что она признает штраф только в размере 3300000 руб., который и перечислила 02.02.2012.

За взысканием с организации оставшейся суммы штрафа перевозчик обратился в суд. По итогам судебного разбирательства суд вынес решение взыскать с организации 1900000 руб. штрафа. Решение суда вступило в силу 28.03.2012. Присужденная судом сумма перечислена организацией 05.04.2012.

В бухгалтерском учете организации производятся следующие записи:

Содержание операцииД-тК-тСумма, руб.Январь 2012 г.Отражена признанная организацией сумма штрафа в составе прочих расходов по текущей деятельности90-8 <22>76 (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»)3300000Отражено сальдо доходов и расходов по текущей деятельности (без учета иных операций)99-190-93300000Начислен отложенный налоговый актив (3300000 x 18%)0999-3 «Отложенные налоговые активы» <23>594000Февраль 2012 г.Перечислены денежные средства в оплату признанной суммы штрафа76 (60) <22>513300000Погашен отложенный налоговый актив99-309594000Март 2012 г.Отражена присужденная судом сумма штрафа в составе прочих расходов по текущей деятельности90-8 <22>76 (60)1900000Отражено сальдо доходов и расходов по текущей деятельности (без учета иных операций)99-190-91900000Начислен отложенный налоговый актив (1900000 x 18%)0999-3342000Апрель 2012 г.Перечислены денежные средства в оплату присужденной судом суммы штрафа76 (60) <22>511900000Погашен отложенный налоговый актив99-309342000

Штрафы, пени по хоздоговорам

Налоговый учет неустойки за нарушение условий договора

Неустойка: понятие, виды, правила взимания

Налоговый учет у получателя неустойки: налог на прибыль

Налог на добавленную стоимость с полученной неустойки

Налоговый учет неустойки у нарушителя

Итоги

Неустойка: понятие, виды, правила взимания

Заключая хоздоговор о сотрудничестве, каждый из партнеров рассчитывает, что его контрагент выполнит свои обязанности качественно и в срок. К сожалению, это происходит не всегда. Законодательство РФ предусматривает несколько способов обеспечения выполнения хозяйственных договоренностей (ст. 329 ГК РФ). Один из них — неустойка (ст. 330 ГК РФ), которая может быть в виде:

  • Штрафа — фиксированной суммы, взыскиваемой за несоблюдение условий хоздоговора одним из партнеров. При этом длительность нарушения здесь неважна. Штраф может устанавливаться не только в фиксированной величине, но и в процентах.
  • Пени, начисляемой непрерывно нарастающим итогом до момента выполнения нарушенных обязательств. Для того чтобы обеспечить эту непрерывность, нужно зафиксировать период, за который пеня рассчитывается. Иначе впоследствии ее нетрудно будет переквалифицировать в единоразово взимаемый штраф, что может быть крайне невыгодно кредитору.

О соотношении понятий «пени» и «неустойка» читайте в статье «Пени и неустойка — в чем разница?».

А о том, какие существуют основания для уменьшения неустойки, расскажет эта публикация.

Неустойку возможно применить к несоблюдению самых различных условий хоздоговора: к просрочке оплаты или поставки, к некачественным товарам и др. Причем в договоре допускается одновременно прописать обе санкционные меры: и штраф, и пени (определение ВАС РФ от 15.02.2013 № ВАС-800/13).

ВАЖНО! Соглашение о неустойке обязательно оформляйте в письменном виде, независимо от того, в какой форме заключен нарушенный хоздоговор. Иначе взыскать ее будет невозможно (ст. 331 ГК РФ). При этом допускается оформить как допсоглашение, так и внести положения о неустойке в основной договор. В соглашении укажите, за какое именно нарушение она предусмотрена (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.09.2012 № А31-11425/2011).

Образец такого соглашения смотрите .

Налоговый учет у получателя неустойки: налог на прибыль

Основные моменты, которые помогут правильно отразить неустойку, приведены в таблице:

Как грамотно составить договор, прописать в нем санкции, а также о многом другом, что касается закрепления хозотношений, рассказывают материалы нашей специальной рубрики.

Налог на добавленную стоимость с полученной неустойки

Вопрос этот неоднократно рассматривался в письмах госведомств, причем мнение их периодически менялось. Разъяснения последних лет таковы, что санкции за несоблюдение договорных отношений среди сумм, облагаемых НДС, не значатся (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), а потому налог с неустойки уплачивать не придется (письмо Минфина РФ от 08.06.2015 № 03-07-11/33051). Ранее контролеры трактовали эту ситуацию по-другому и придерживались прямо противоположной позиции.

ВАЖНО! Неустойки, обеспечивающие выполнение договорных условий, следует отличать от санкций, сопряженных с оплатой товаров или услуг (тех, что называют скрытой оплатой). Классический пример — штраф за простой транспорта, когда погрузо-разгрузочные работы идут дольше, чем было предусмотрено хоздоговором между заказчиком и исполнителем (письмо Минфина РФ от 01.04.2014 № 03-08-05/14440). По мнению контролеров, эти суммы попадают в базу по НДС (письмо Минфина РФ от 30.10.2014 № 03-03-06/1/54946).

При этом получателю штрафа надо:

  • рассчитать с поступившей суммы налог по ставке 20/120 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ);
  • оформить счет-фактуру и зафиксировать его в книге продаж; второй стороне его не выписывают.

О том, какие еще есть мнения чиновников по этому вопросу и поддерживают ли их судьи, читайте в материале «Облагаются ли НДС суммы штрафов и неустоек по договорам?».

Налоговый учет неустойки у нарушителя

1. Налог на прибыль

Правила в целом похожи на те, то рассмотрены выше для кредитора. Различия предусмотрены, пожалуй, только для упрощенцев:

2. НДС

Тут ситуация аналогичная той, что рассмотрена в предыдущем разделе статьи: со штрафных санкций, уплачиваемых нарушителем, НДС не начисляют (ст. 153-154, п. 1 ст. 162 НК РФ).

О других хозоперациях, не облагаемых НДС, читайте .

Итоги

Принципы отражения неустойки в налоговом учете получателя и должника очень похожи. Неустойки за некорректное соблюдение условий хоздоговоров показывают во внереализационных доходах (расходах). Однако упрощенцы в расходах отразить их не могут.

НДС неустойки в общем случае не облагаются. При этом получателю штрафных сумм следует разграничивать санкции, направленные на выполнение хозобязательств, и те штрафы, которые фактически имеют отношение к оплате товаров или услуг.

У вас остались вопросы? Приглашаем на наш форум, где вы сможете оперативно получить исчерпывающий ответ от коллег и экспертов.

Минфин России рассказал о порядке учета штрафных санкций в расходах в целях налогообложения прибыли

Порядок учета штрафных санкций в расходах для целей налогообложения прибыли организации зависит от правовой и экономической природы этих расходов. Такой вывод содержится в письме Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 20 июня 2018 г. № 03-03-06/1/42048 «Об учете штрафных санкций в расходах для целей налогообложения прибыли».

Не учитываются в расходах при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций пени, штрафы, иные санкции, перечисляемые в бюджет или государственные внебюджетные фонды. А также проценты, подлежащие уплате в бюджет, если они будут начислены при заявительном порядке возмещения НДС, штрафы и другие санкции, взимаемые государственными организациями, которые в соответствии с законодательством РФ вправе налагать указанные санкции (п. 2 ст. 270 Налогового кодекса).

В то же время в составе внереализационных расходов можно учесть расходы в виде штрафов, пеней, иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, признанных должником или подлежащих им уплате на основании вступившего в силу решения суда. А также расходы на возмещение причиненного ущерба (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Вправе ли организация учесть в расходах пени за просрочку арендных платежей по аренде имущества, находящегося в государственной собственности? Узнайте из материала «Учет пеней, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет» в «Энциклопедии решений. Хозяйственные ситуации» интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите полный доступ на 3 дня бесплатно!

Напомним, неустойкой (штрафом, пеней) является определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязуется заплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения своего обязательства. В том числе в случае просрочки исполнения (п. 1 ст. 330 Гражданского кодекса). Cоглашение о неустойке должно быть оформлено в письменном виде независимо от формы основного обязательства (ст. 331 ГК РФ). Отметим, что договорная неустойка может применяться как способ исполнения обязательства.

При этом в расходах можно учесть только те затраты, которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, НК РФ разрешает учитывать в расходах по налогу на прибыль неустойки, подлежащие уплате контрагенту, но нельзя учитывать указанные суммы, которые подлежат уплате в бюджет.

Как отразить в налоговом учете неустойку за нарушение условий договора

Полное или частичное неисполнение договорных обязательств, нарушающее условия заключенной сделки, предусматривает ответственность нарушителя. Неустойка – сумма, компенсирующая потери «пострадавшей» стороны при ненадлежащем исполнении договора, уплачиваемая нарушителем. Рассмотрим, как отразить неустойку в налоговом учете получателя и должника.

Неустойка и законодательство

Сущность неустойки описывает ГК РФ в ст. 330-1. Как правило, конкретные условия выплаты неустойки и виды нарушений стороны сразу прописывают в договоре. Нередки случаи, когда бизнес-партнеры договариваются о компенсации в момент выявления нарушения, с намерением сохранить деловые связи на будущее. Подписывается дополнительное соглашение к договору.

Штрафы и пени – это два вида неустойки. Механизм компенсации потерь пострадавшей стороны в них различается:

  1. Пеня представляет собой сумму, нарастающую с течением времени. Начальной точкой расчетов будет момент нарушения. Пеня начисляется непрерывно, до даты, когда нарушенные обязательства будут исполнены. Размер пени обычно рассчитывается в процентах за 1 просроченный день, к примеру, по ставке ЦБ 1/300 за календарный день. Соглашением может предусматриваться и иной порядок расчета.
  2. Штраф – фиксированная выплата либо рассчитанная в процентах от суммы договора. Она не зависит от момента исполнения обязательств.

Договор может содержать в качестве наказания для нарушителя и штраф и пеню (док.- т Высшего АС №ВАС-800/13 от 15/02/13 г.).

Чтобы корректно отразить сумму неустойки в налоговом учете, следует обратить внимание на особенности условий, прописанных договором. Кроме неустойки, сторонами может предусматриваться возмещение убытков. Как правило, убытки возмещаются в части, которую не покрыла неустойка. Однако могут устанавливаться и иные условия, например:

  • применяется только неустойка;
  • взыскиваются убытки или неустойка;
  • убытки взыскиваются полностью, в том числе и с суммы, покрытой неустойкой.

На заметку! Чаще всего неустойка применяется за нарушение сроков исполнения договора.

Учет у получателя

Сторона договора, имеющая право истребовать неустойку по нему, отражает в НУ по прибыли сумму санкций с учетом:

  • момента признания обязательства должником;
  • момента решения суда об исполнении обязательств должником.

Об этом сказано в ст. 271-4 п. 4 НК РФ, письме Минфина № 03-03-07/54554 от 25/08/2017 г.

Неустойка представляет собой внереализационный доход фирмы (ст. 250 НК РФ, п. 3). В ситуации, когда размер неустойки устанавливает суд в виде пени, окончательную сумму подсчитать сложно: начисление может идти тех пор, пока ответчик не исполнит обязательства.

Минфин (письмо №03-03-06/1/1026 от 15/01/18 г.) предлагает фиксировать доход либо на конец периода (отчетного, налогового), либо на момент погашения задолженности. Дата определяется на момент более раннего события. Если должник признал неустойку, получатель фиксирует ее в НУ по одной из двух дат:

  • фактической выплаты;
  • даты документа, свидетельствующего о признании долга (акт, акт сверки, письмо должника и пр.).

Об этом говорится в ряде писем Минфина, например, №03-03-06/1/9336 от 19/02/16 г.

Вместе с тем, наступление сроков уплаты неустойки и иных обстоятельств, указанных в договоре, не означает получения фирмой внереализационного дохода. Выплату не включают в расчет в целях налогообложения прибыли. При кассовом методе неустойка признается доходом только при внесении ее на банковский счет либо фактической оплате наличными (ст. 273-2 НК РФ). Такой же порядок признания доходов применяют и «упрощенцы» (ст. 346.17 НК РФ).

Что касается НДС, то по общему правилу полученные неустойки им не облагаются, поскольку не относятся к выплатам, указанным в ст. 162-1, пп. 2 НК РФ. Вместе с тем, если продавец получает от покупателя некую сумму, поименованную «неустойкой», а по сути, она оказывает влияние на цену товара, услуг, не являясь неустойкой, с нее необходимо рассчитать налог согласно ст. 164 НК РФ. Об этом говорится, например, в письме Минфина №03-03-06/1/54946 от 30/10/14 г. и ряде других.

Учет у должника

Правила учета неустойки у должника согласуются подробно рассмотренными выше – для получателя.

Так, при включении в базу по налогу на прибыль:

  • нужно показать выплату в расходах внереализационного характера (ст. 265-1 пп. 13 НК РФ);
  • должник может согласиться на выплату добровольно либо выполнить решение суда;
  • дата определяется датой соглашения, либо решения суда (ст. 272-7 пп. 8 НК РФ), либо датой уплаты при кассовом методе (ст. 273-3 НК РФ);
  • соглашение может быть оформлено любым первичным документом, из которого следует признание задолженности нарушителем, в том числе и при фактической оплате (платежные банковские, кассовые документы).

Фирмы, работающие на УСН, неустойку в расходы не включают (ст. 346.16-1 НК РФ). Неустойка не подпадает под налогообложение НДС.

Тезисно

  1. Санкции по договору в виде неустойки в налоговом учете отражаются у получателя как внереализационный доход, у плательщика – как внерелизационный расход при расчетах налога на прибыль. При кассовом методе играет роль момент фактической оплаты.
  2. Не уменьшают налоговую базу на сумму неустойки только плательщики УСН.
  3. Неустойка не облагается НДС, за исключением случаев, когда этим понятием обозначаются фактически скрытые платежи продавцу, влияющие на цену товара.

Облагается ли налогом неустойка по решению суда?

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *