НДС с основных средств

Налоговый вычет НДС по основным средствам

Л. П. Фомичева, налоговый консультант

Как правило, в цену купленного объекта основных средств входит НДС. Его принимают к вычету только в том случае, если данный объект будет использоваться для производства товаров (работ, услуг), реализация которых облагается НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ) при наличии счета-фактуры (п. 1 ст. 172 НК РФ), оформленного в соответствии с требованиями ст.169 НК РФ.

Исключения, когда НДС, уплаченный при приобретении основных средств, должен учитываться в их стоимости, оговорены в п. 2 ст. 170 НК РФ. Это происходит в случаях, когда основное средство не используется в деятельности, облагаемой НДС, а именно когда оно приобретено:

– для использования в деятельности, не подлежащей налогообложению (освобожденной от налогообложения);

– лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

– для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

– для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Ниже приведен пример учета «входного» НДС в первоначальной стоимости основного средства.

Пример

Организация освобождена от уплаты НДС (или производит льготируемую продукцию, или реализует свои товары за пределами России). В марте 2003 г. приобретен компьютер стоимостью 18 000 руб., в т. ч. НДС 3000 руб.

В бухгалтерском учете приобретение основного средства отражается следующими проводками:

Д 08 «Вложения во внеоборотные активы» / «Приобретение объектов основных средств» – К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 15 000 руб. (18 000 — 3000) отражена стоимость компьютера без учета НДС;

Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» / «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств» – К 60 3000 руб. отражен НДС;

Д 08 – К 19 3000 руб. включен в стоимость компьютера НДС;

Д 01 «Основные средства» – К 08 18 000 руб. (15 000 + 3000) принят к учету компьютер в качестве основного средства;

Д 60 – К 51″Расчетные счета» 18 000 руб. погашена задолженность перед поставщиком.

Для целей налогообложения первоначальная стоимость компьютера также составит 18 000 руб.

При осуществлении налогоплательщиком двух видов деятельности, как облагаемой налогом, так и освобождаемой от налогообложения, сумма НДС к возмещению принимается в определенной пропорции. Правила ее расчета установлены п. 4 ст. 170 НК РФ.

Если организация приобрела товары (работы, услуги) за наличные деньги и имеет счет-фактуру, проблем с вычетом НДС не возникает. Вопрос возникает по приобретенным за наличный расчет товарно-материальным ценностям, когда в чеке ККМ НДС выделен отдельной строкой, а счет-фактура отсутствует. По мнению МНС России, в этом случае суммы НДС можно возместить исключительно за счет собственных средств организации, т. к. возможность включения НДС в первоначальную стоимость основного средства установлена только для случаев, оговоренных в п. 2 ст. 170 НК РФ.

Налоговые органы считают, что к вычету нельзя также принимать НДС по товарам (работам, услугам), оплаченным третьими лицами, т. к. ст. 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы НДС, которые непосредственно предъявлены налогоплательщику и которые фактически оплачены им.

Итак, исключения оговорены, в остальных случаях налог, который организация уплатила при приобретении основного средства, можно принять к вычету в полном объеме после принятия на учет основных средств (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Однако момент принятия этого вычета для некоторых приобретаемых основных средств может не совпадать с общим порядком.

Во-первых, законодатель особо выделяет основные средства, требующие сборки и монтажа (п. 6 ст. 171 и п. 5 ст. 172 НК РФ).

Во-вторых, если законодательством РФ предусмотрено, что переход права собственности на приобретенное основное средство требует государственной регистрации, то момент учета его в качестве объекта основных средств в бухгалтерском и налоговом учете может не совпадать (п. 8 ст. 258 НК РФ).

Далее рассмотрим особенности принятия к вычету «входного» НДС для каждого из этих случаев.

Приобретение основного средства, не требующего монтажа

При приобретении основного средства, которое не требует монтажа и государственной регистрации права собственности на него, НДС, уплаченный при его приобретении, можно принять к вычету в полном объеме сразу после его оприходования в качестве объекта основного средства. Об этом прямо говорится в п. 1 ст. 172 НК РФ и относится к основным средствам первоначальной стоимостью до 10 000 руб. и к тем, стоимость которых выше данной суммы.

Основное средство первоначальной стоимостью до 10 000 руб. включительно не относится к амортизируемому имуществу в целях налогового учета (п. 1 ст. 256 НК РФ). Его стоимость включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода объекта в эксплуатацию (подп. 1 п. 2 ст. 253 и подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). В то же время оно не перестает быть основным средством и на него в полной мере распространяются правила вычета «входного» НДС.

Однако предъявить к вычету НДС можно только в уже уплаченной сумме. Если основное средство списано в состав материальных расходов, а задолженность перед поставщиком не погашена (или погашена частично), можно предъявить НДС, соответствующий погашенной части.

Пример

Организация 1 февраля приобретает радиотелефон стоимостью 12 000 руб., в т.ч. НДС 2000 руб. Оборудование будет использоваться в деятельности, подлежащей обложению НДС. Телефон введен в эксплуатацию 2 февраля. В соответствии с учетной политикой организации основные средства стоимостью не более 10 000 руб. за единицу списываются на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска (ввода) их в эксплуатацию.

В бухгалтерском учете организации осуществлены следующие проводки:

1 февраля

Д 08 – К 60 10 000 руб. (12 000 — 2000) сформированы затраты по приобретению радиотелефона;

Д 19 – К 60 2000 руб. учтен НДС по поступившему основному средству;

Д 60 – К 51 12 000 руб. произведена оплата радиотелефона поставщику;

2 февраля

Д 01 – К 08 10 000 руб. принят к учету объект основных средств по акту (накладной) приемки-передачи основных средств (форма ОС-1);

Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» / «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» – К 19 2000 руб. принят к вычету НДС по оприходованному и оплаченному оборудованию, не требующему монтажа;

Д 20, 26, 44 – К 01 10 000 руб. списана стоимость радиотелефона при передаче его в эксплуатацию.

Приобретение основного средства, требующего монтажа

При приобретении основных средств, требующих монтажа, организации оплачивают дополнительные услуги сторонних организаций по монтажу оборудования. НДС, уплаченный поставщикам оборудования и фирмам, которые выполняли монтажные работы, можно поставить к вычету, при условии, что организация использует основное средство для ведения деятельности, облагаемой НДС. В пункте 6 ст. 171 НК РФ сказано, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при сборке (монтаже) основных средств. Вычет этот можно произвести только в момент, когда начинается начисление амортизации по смонтированному объекту основных средств (п. 5 ст. 172 и п. 2 ст. 259 НК РФ).

Такая трактовка норм НК РФ дана в п. 44.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, утв. приказом МНС России от 20.12.00 № БГ-3-03/447. Этим положением МНС России распространило на вычет налога по оборудованию, требующему монтажа, порядок, установленный для вычета налога по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ (п. 5 ст. 172 НК РФ). Цель этого в том, чтобы НДС вычитался не при вводе смонтированного оборудования в эксплуатацию, а только в следующем месяце, когда на новое основное средство начинает начисляться амортизация. В то время как НДС по основным средствам, не связанным со строительно-монтажными работами, вычитается в момент принятия их на учет (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Можно теоретически доказывать, что строительно-монтажные работы и монтажные не одно и то же, поскольку их определение в НК РФ не дано. И в главе 21 НК РФ, и в других отраслях законодательства выделяют монтажные работы, входящие и не входящие в состав строительно-монтажных работ. Строго говоря, некорректно распространять нормы о порядке вычета НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ, на вычет НДС по любому оборудованию, требующему монтажа.

Однако подождать месяц во избежание споров с налоговиками вполне можно.

Пример

Организация 10 февраля приобретает у поставщика производственную линию стоимостью 240 000 руб., в т.ч. НДС 40 000 руб. Оборудование будет использоваться в деятельности, подлежащей обложению НДС. За доставку оборудования уплачено сторонней транспортной организации 1200 руб., в т. ч. НДС 200 руб. Монтаж поручен сторонней организации, оборудование передано в монтаж 15 февраля. Стоимость монтажа 48 000 руб., в т. ч. НДС 8000 руб. Монтаж закончен 20 марта. Оборудование введено в эксплуатацию 21 марта.

В бухгалтерском учете организации осуществлены следующие проводки:

10 февраля:

Д 07 «Оборудование к установке» – К 60 200 000 руб. (240 000 — 40 000) оприходовано оборудование, требующее монтажа;

Д 19 – К 60 40 000 руб. учтен НДС по поступившему оборудованию;

Д 60 – К 51 240 000 руб. произведена оплата поступившего оборудования;

Д 07 – К 60 1000 руб. (1200 — 200) отражены услуги сторонней организации по доставке оборудования;

Д 19 – К 60 200 руб. учтен НДС по услугам доставки;

Д 60 – К 51 1200 руб. произведена оплата доставки оборудования;

15 февраля:

Д 08 – К 07 201 000 руб. оборудование передано в монтаж сторонней организации по акту приемки-передачи оборудования в монтаж (форма ОС-15);

20 марта

Д 08 – К 60 40 000 руб. (48 000 — 8000) отражены затраты на монтаж, выполненный сторонней организацией;

Д 19 – К 60 8000 руб. учтен НДС по услугам монтажа;

Д 60 – К 51 48 000 руб. произведена оплата монтажных работ;

21 марта

Д 01 – К 08 241 000 руб. (201 000 + 40 000) введен в эксплуатацию смонтированный объект по акту (накладной) приемки-передачи основных средств (форма ОС-1);

Амортизация по введенному в эксплуатацию смонтированному средству в налоговом учете начисляется с 1 апреля. Поэтому НДС принимается к вычету также в этом месяце – 1 апреля:

Д 68 – К 19 48 200 руб. (40 000 + 200 + 8000) принят к вычету НДС по оприходованному и оплаченному оборудованию, требующему монтажа.

Приобретение основного средства, требующего государственной регистрации

Вернемся к тексту п. 1 ст. 172 НК РФ. Налог, который организация уплатила при приобретении основного средства, можно принять к вычету в полном объеме после принятия на учет основных средств. Применительно к основным средствам, требующим государственной регистрации, возникает вопрос о том, где должно быть принято на учет основное средство: в бухгалтерском или налоговом учете? Ведь эти даты могут не совпадать. Рассмотрим эту проблему подробно.

Право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре прав учреждениями юстиции (ст. 131 ГК РФ). Право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации (ст. 219 ГК РФ). В соответствии с п. 3 ст. 2 Федерального закона РФ от 21.07.97 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее – Закон № 122-ФЗ) датой государственной регистрации прав является день внесения соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр прав. Проведенная государственная регистрация удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав (п. 1 ст. 14 Закона № 122-ФЗ).

Объекты основных средств, не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях), затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств учитываются в составе незавершенных капитальных вложений (п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н). Отсюда следует, что ввод основного средства в эксплуатацию для целей бухгалтерского учета должен осуществляться при наличии документов, подтверждающих государственную регистрацию.

Однако обязанность государственной регистрации объектов недвижимости не исключает возможности эксплуатации их до регистрации. По бухгалтерскому законодательству в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию информация об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации (п. 32 положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н). Документ косвенно признает возможность эксплуатации объектов, находящихся в процессе государственной регистрации, хотя не называет их в качестве объектов основных средств.

При введении в эксплуатацию объекта основных средств, требующего государственной регистрации, в бухгалтерском учете он будет числиться на счете 08, и амортизация по нему, по мнению автора, не может начисляться, поскольку объект не принят к учету в качестве основного средства. Исключение из этого правила Минфин России сделал лишь для некоторых организаций, например для ОАО «Газпром», в письме от 01.09.00 № 16-00-14/624*. В бухгалтерском учете объект будет учтен на счете 01 в качестве объекта основных средств, несмотря на наличие акта ввода в эксплуатацию, после получения свидетельства о государственной регистрации права собственности.

* Пункт 22 Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утв. Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.90 № ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (№ ВГ-9-Д), предусмотрена возможность начисления амортизации по не оконченным строительством или не оформленным актами приемки объектам капитального строительства или их частям, фактически эксплуатируемым. – Примеч. редакции.

В налоговом учете основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (п. 8 ст. 258 НК РФ). Согласно п. 9 указанной статьи основные средства включаются в состав амортизируемого имущества с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они введены в эксплуатацию. Поэтому после принятия основных средств в эксплуатацию на их стоимость должна начисляться амортизация для целей налогообложения независимо от факта государственной регистрации прав на объект недвижимости. Подтверждением факта подачи документов может служить, например, почтовое уведомление о вручении отправленных документов соответствующему учреждению юстиции, расписка в получении документов регистратором прав и др.

Таким образом, момент, в который приобретенный объект может быть учтен в качестве основного средства, в налоговом и бухгалтерском учете не совпадает, как и не совпадает момент, с которого возможно начисление амортизации по введенному в эксплуатацию объекту.

До вступления в силу главы 25 НК РФ налоговики связывали вычет, производимый согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, с отражением стоимости этого объекта на счете 01 «Основные средства», что, по сути, перечеркивало мнение, высказанное в постановлении Президиума ВАС РФ от 06.04.99 № 7486/98 применительно к п. 2 ст. 7 Закона РФ от 06.12.91 № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» (утратил силу), о том, что момент принятия на учет основных средств не зависит от счета, на котором учтены эти средства.

Получается парадокс. Объект в налоговом учете принят к учету в качестве объекта основных средств, по нему начисляется амортизация, а «входной» НДС по нему принять к вычету нельзя до получения документов о произведенной государственной регистрации.

Следует иметь в виду, что в п. 5 ст. 172 НК РФ законодатель уточнил требования принятия к вычету НДС по объектам, завершенным капитальным строительством. Теперь этот момент наступает именно с момента, указанного в абзаце втором ст. 259 НК РФ, т. е. с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию для целей налогового учета.

Пока официальные разъяснения по вопросу, когда же следует принять к вычету НДС по приобретенным основным средствам, требующим государственной регистрации, отсутствуют.

Пока лишь известно, что налоговики будут твердо стоять на старой позиции и принимать «входной» НДС к вычету в момент принятия на учет объекта в качестве основного средства в бухгалтерском учете, т.е. в момент перевода его на бухгалтерский счет 01 «Основные средства».

Пример

Организация в марте 2002 г. приобрела и оплатила здание стоимостью 2 400 000 руб., в т. ч. НДС 400 000 руб. На данное здание на конец I квартала не зарегистрировано право собственности, но организация имеет подтверждение, что документы на регистрацию поданы в марте. Здание введено в эксплуатацию в марте.

Свидетельство о государственной регистрации прав на здание получено в мае 2002 г.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Д 08 – К 60 2 000 000 руб. (2 400 000 — 400 000) отражены вложения в приобретенное здание на основании акта приемки-передачи;

Д 19 – К 60 400 000 руб. учтен НДС по приобретенному зданию;

Д 60 – К 51 2 400 000 руб. произведена оплата приобретенного здания.

Исходя из позиции налоговиков к вычету НДС по объекту следует принять в мае 2002 г.

Д 68 – К 19 400 000 руб. предъявлен к вычету НДС по приобретенному зданию.

Более смелые могут принять к вычету НДС, уплаченный при приобретении здания, когда начнется начисление амортизации по данному объекту в налоговом учете. Но данный подход может быть оспорен налоговыми органами.

Актуальные правила вычета НДС по ОС

Организация имеет право на вычет входного НДС по основному средству, если <1>:

  • такое ОС предназначено для использования в облагаемых НДС операциях. Если планируется использовать его и в облагаемых, и в необлагаемых операциях, нужно будет вести раздельный учет входного НДС (но это не предмет рассмотрения нашей статьи) <2>;

  • имеются правильно оформленные счет-фактура и первичные документы.

Однако это не все. Важно придерживаться следующих правил.

1. Период вычета. НДС, предъявленный поставщиком при приобретении основных средств, можно заявить к вычету при принятии объектов к учету на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» <3>. Дожидаться их ввода в эксплуатацию и/или перевода на счет 01 «Основные средства» не требуется. Такой позиции в настоящее время придерживаются и Минфин, и большинство судей <4>.

В случае приобретения недвижимости, на которую требуется государственная регистрация права собственности, дожидаться такой регистрации для вычета входного НДС тоже не нужно <5>. Вычет можно заявлять после подписания акта приема-передачи здания и принятия к учету недвижимости (разумеется, при наличии счета-фактуры).

Если же приобретается оборудование, требующее сборки и монтажа, то вычет возможен после принятия этого оборудования к бухучету на счете 07 <6>.

2. Срок давности вычета. Пункт 1 ст. 172 НК РФ говорит нам, что вычет по ОС можно заявить лишь в пределах 3 лет после принятия ОС на учет <7>.

Например, будущее ОС отражено в бухучете на счете 08 в IV квартале 2015 г. Учитывая мнение ВАС, вычет можно заявить в декларации по НДС, составленной за любой из кварталов периода с 01.10.2015 по 31.12.2018. Однако лишь при условии, что такая декларация будет сдана в инспекцию 31.12.2018 или раньше (но никак не позже) <8>.

Так, если, к примеру, в ноябре 2018 г. бухгалтер обнаружит не принятый к вычету НДС по основному средству, которое поставлено на счет 08 в IV квартале 2015 г., у него есть два пути:

или подать в ноябре — декабре 2018 г. уточненную декларацию за любой из истекших кварталов (разумеется, начиная с IV квартала 2015 г.), к примеру за II или III квартал 2018 г., заявив в ней вычет НДС;

или заявить вычет НДС в декларации за текущий, IV квартал 2018 г. и сдать ее в последний день декабря — 31.12.2018. Иначе срок для заявления вычета НДС будет пропущен <9>.

Такой подход основывается на том, что заявление вычета НДС — это отражение его в декларации, поданной в инспекцию.

Однако есть и иной, менее безопасный подход к расчету срока давности вычета НДС. Он основывается на том, что заявление НДС к вычету — это отражение его в книге покупок. В частности, регистрация в ней счета-фактуры поставщика. Если следовать такому подходу, получается, что налогоплательщик вправе отразить вычеты в НДС-декларации за любой квартал в пределах трехлетнего срока. А если вычет отражен в декларации за последний его квартал, то подать в инспекцию такую декларацию можно уже за пределами 3 лет. То есть, если использовать данные нашего примера, при таком подходе нет необходимости декларацию за IV квартал 2018 г. подавать именно 31.12.2018. Ее можно подать в обычном режиме — не позднее 25.01.2019.

Но лучше не рисковать и во избежание споров с проверяющими подать декларацию до истечения 3 лет, отпущенных законодателем на вычет НДС <10>. В нашем примере — не позднее 31.12.2018.

Справка. Некоторые организации пытаются учесть НДС, не принятый к вычету, в качестве безнадежного долга и признать в налоговых расходах. Однако если входной НДС можно было принять к вычету при соблюдении определенных условий, то организация не имеет права списывать такой НДС на расходы при расчете базы по налогу на прибыль. В том числе и в случаях, когда налогоплательщик пропустил трехлетний срок для предъявления такого НДС к вычету <11>.

Теоретически в случае, когда организация по объективным и уважительным причинам не могла вовремя заявить НДС к вычету, он возможен за пределами трехлетнего срока <12>. Однако бездействие бухгалтерии, из-за которого вычет НДС не заявлен в трехлетний срок, не является уважительным обстоятельством. Как, впрочем, и иные внутренние организационные проблемы компании <13>.

3. Дробление вычета. Вычет входного НДС по одному объекту ОС надо заявлять целиком в одном квартале — без его дробления на части и растягивания на несколько кварталов <14>. Есть судебные решения, поддерживающие такую точку зрения <15>.

Особенности вычета НДС по дорабатываемым основным средствам

До 2016 г. Минфин считал, что вычет входного НДС можно заявить, только когда ОС отражено в бухучете на счете 01 <16>. И некоторые налогоплательщики боялись заявлять вычет по объектам, требующим доработки (реконструкции, модернизации и прочего), которые числились на счете 08. Они предъявляли вычет только после того, как ОС было полностью готово к эксплуатации, а его стоимость отражена на счете 01. В такой ситуации:

если между постановкой имущества на счет 08 и его переводом на счет 01 прошло менее 3 лет, проблем с вычетом НДС нет. Главное — чтобы декларация с заявленным вычетом НДС по такому ОС была подана в пределах срока его давности (см. выше);

если ОС принято к учету на счет 01 уже после того, как истекли 3 года после его отражения на счете 08, проверяющие наверняка откажут в вычете входного НДС по нему. И маловероятно, что такой вычет удастся оспорить в судебном порядке <17>. Максимум, на что можно рассчитывать, — это освобождение от пеней и штрафов, если организация заявит, что следовала разъяснениям Минфина <18>.

Так что не допускайте просрочки с заявлением НДС-вычета.

* * *

Вычет НДС по строительно-монтажным работам, связанным с доработкой основных средств, их реконструкцией или модернизацией, также нельзя откладывать в долгий ящик. Если налогоплательщик заявит вычет по работам по истечении 3 лет с даты принятия их к учету, инспекция может в таком вычете отказать. И судьи могут согласиться, что действующее законодательство для применения вычета по СМР не содержит таких условий, как приемка результата этапа или окончательного результата работ по договору <19>.

<1> п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ; Письмо Минфина от 18.11.2016 N 03-07-11/67999

<2> п. 4 ст. 170 НК РФ

<3> п. 1 ст. 172 НК РФ

<4> Письмо Минфина от 11.04.2017 N 03-07-11/21548; Постановление Президиума ВАС от 30.10.2007 N 8349/07

<5> Постановление Президиума ВАС от 08.04.2008 N 15333/07

<6> Письма Минфина от 16.02.2018 N 03-07-11/9875; ФНС от 22.04.2013 N ЕД-4-3/7543@

<7> п. 1.1 ст. 172 НК РФ; Письмо Минфина от 11.04.2017 N 03-07-11/21548

<8> пп. 27, 28 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 N 33

<9> Определение ВС от 04.09.2018 N 308-КГ18-12631

<10> п. 2 ст. 173 НК РФ; Определение ВС от 04.09.2018 N 308-КГ18-12631

<11> п. 19 ст. 270 НК РФ; Письма Минфина от 24.04.2007 N 03-07-11/126; ФНС от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@; Определение ВС от 24.03.2015 N 305-КГ15-1055

<12> Определения КС от 22.01.2014 N 63-О, от 27.10.2015 N 2428-О; Определение ВС от 10.09.2014 N 305-КГ14-1428; Письма ФНС от 24.12.2015 N СА-4-7/22683@, от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@

<13> Определение ВС от 27.06.2017 N 308-КГ17-7226

<14> Письма Минфина от 04.09.2018 N 03-07-11/63070, от 19.12.2017 N 03-07-11/84699, от 18.05.2015 N 03-07-РЗ/28263, от 09.04.2015 N 03-07-11/20293

<15> Постановление 9 ААС от 03.04.2017 N 09АП-10365/2017

<16> см., например, Письма Минфина от 12.02.2015 N 03-07-11/6141, от 28.10.2011 N 03-07-11/290, от 28.08.2012 N 03-07-11/330; ФНС от 05.04.2005 N 03-1-03/530/8@

<17> см., например, Постановления АС МО от 17.08.2016 N Ф05-11997/2016; АС УО от 15.06.2015 N Ф09-2793/15

<18> Постановление АС СКО от 17.04.2017 N Ф08-2189/2017 (оставлено в силе Определением ВС от 08.08.2017 N 308-КГ17-10259)

Момент вычета НДС по основным средствам

Особенность принятия вычета НДС по основным средствам заключается в правильном определении момента осуществления данной операции. Одним из условий предъявления налога к вычету, согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, является принятие объекта на учет как основного средства. Но в НК РФ нет четких характеристик, на основании которых объект может быть принят к учету в качестве основного средства. Поэтому вопрос о моменте вычета не является однозначным.

Так, изначально контролирующие органы настаивали, что при покупке основных средств вычет НДС возможен только после отражения имущества на счете 01 «Основные средства» (см., например, письма Минфина РФ от 12.02.2015 № 03-07-11/6141, от 24.01.2013 № 03-07-11/19). Позднее позиция Минфина изменилась — см. «Вычет по ОС на счете 08 — не проблема». Теперь чиновники считают возможным принять НДС к вычету в течение 3-х лет после постановки на 08 счет (письмо Минфина от 11.04.2017 №03-07-11/21548).

Судебная практика исходит из того, что счет, на который приняты к учету основные средства, не имеет значения. Все дело в том, что в бухгалтерском учете приобретенное имущество проходит несколько этапов отражения в учете, прежде чем стать основным средством. Операции по покупке имущества первоначально отражают на 08 счете «Вложения во внеоборотные активы». Перевод объекта на 01 счет осуществляется только после полного формирования его первоначальной стоимости. Поэтому если налогоплательщик решит получить вычет по основным средствам, поставленным на 08 счет, то возможна вероятность спора с налоговиками. Однако есть хорошие шансы отстоять свою точку зрения в судебном порядке.

Подробнее об аргументах см. в нашем материале «Какой порядок принятия к вычету НДС при приобретении основных средств?»

Когда нет права на вычет НДС по основным средствам

Суммы «входного» НДС не подлежат вычету, а включаются в стоимость объектов основных средств, если такие объекты приобретены для операций (п. 2 ст. 170 НК РФ):

  • не признанных реализацией согласно п. 2 ст. 146 НК РФ;
  • осуществляющихся вне территории Российской Федерации;
  • освобожденных или не подлежащих обложению НДС;
  • осуществляемых лицами, освобожденными или не являющимися плательщиками налога.

При одновременном осуществлении как налогооблагаемых операций, так и освобожденных от исчисления и уплаты налога, вычет НДС по основным средствам предприятие производит пропорционально использованию в этих операциях приобретенных объектов согласно п. 4 ст. 170 НК РФ. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным основным средствам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным основным средствам вычету не подлежит.

Налогоплательщик имеет право не применять эти правила в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство необлагаемых НДС товаров (работ, услуг), имущественных прав не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. В этом случае все суммы «входного» налога подлежат вычету.

См. также наш материал «Когда раздельный учет «входного» НДС не ведется?»

НДС при приобретении основных средств

Приобретая ОС, предприятия, использующие различные системы налогообложения, по-разному учитывают стоимость объектов. Применение упрощенных режимов разрешает учитывать сумму НДС в первоначальной стоимости актива. Компании, применяемые ОСНО и являющиеся плательщиками налога, могут принять НДС к вычету, если выполняются такие требования:

  • Актив покупается для использования в облагаемых операциях;
  • Имеется составленный продавцом счет-фактура с выделенной суммой налога;
  • Объект принят к учету, и с этого момента еще не истекли 3 года.

Обязательным условием для возможности использования вычета НДС при приобретении основных средств является принятие объекта к учету в составе ОС на сч. 01. При закупе оборудования, требующего установки, принять к вычету НДС можно после отражения стоимости затрат на сч. 07, а если объект возводится силами компании или подрядных организаций, НДС по нему принимается к вычету с общей стоимости всех затрат, отраженных на сч. 08.

Пример: вычет НДС при покупке основных средств

20 февраля 2018 фирмой-налогоплательщиком приобретен автомобиль б/у с неисправным двигателем. ТС передано покупателю вместе со счетом-фактурой на сумму 472 000 руб. (в т.ч. НДС 72 000 руб.). 1 марта в автосалоне 2018 приобретен двигатель, который сразу же установили. Его цена вместе со стоимостью работ по счету-фактуре составила 200 600 руб. (в т. ч. НДС 30 600 руб.). 1 марта автомобиль был готов к работе.

Бухгалтер оформил покупки проводками в соответствии с хронологией событий:

Операция

Д/т

К/т

Сумма

Затраты по приобретению ТС

400 000

Входной НДС

72 000

НДС принят к вычету

72 000

Расходы на приобретение и установку двигателя

170 000

Входной НДС

30 600

НДС принят к вычету

30 600

Объект учтен в составе ОС

570 000

Операции регистрируются в книге покупок, а затем отражаются в декларации по НДС за 1 квартал 2018.

НДС при продаже ОС на ОСНО

Реализуя объекты ОС необходимо учитывать наличие амортизационной премии (если она начислялась ранее). Остаточная стоимость объекта имущества в таком случае будет равна первоначальной, уменьшенной на суммы износа и амортизационной премии.

Итог продажи может оказаться:

  • убыточным, если продажная цена объекта ниже остаточной;
  • прибыльным при стоимости продажи, превышающей остаточную.

Убыток от реализации актива в бухучете относят на прочие расходы. В налоговом учете он равными долями списывается на протяжении оставшегося срока службы, создавая отложенное налоговое обязательство. При продаже ОС по остаточной стоимости или ниже ее НДС не начисляется.

Пример учета НДС с продажи основных средств

В компании имеется объект ОС первоначальной стоимостью 600 000 руб. + НДС 18% — 108 000 руб. В январе 2017 оформлен ввод в эксплуатацию, СПИ составил 48 мес. Спустя год объект решено продать. Фактический срок службы его составил 12 мес., остаточная стоимость – 450 000 руб. (600 000 – (600 000 / 48 х 12)). Оставшийся период эксплуатации – 36 мес. (48 – 12). Реализован актив за 413 000 руб. (в т.ч. НДС 63 000 руб.).

Бухгалтер так отразит операции по продаже объекта:

Операция

Д/т

К/т

Сумма

Отражена первоначальная стоимость реализуемого имущества

01/выбытие ОС

01/ОС в эксплуатации

600 000

Реализован объект ОС

350 000

На цену продажи начислен НДС

63 000

Списана сумма износа, начисленного за период эксплуатации (12 мес.)

150 000

Списана остаточная стоимость актива

450 000

Отражен убыток от реализации (413000-63000-450000)

100 000

Поскольку результатом продажи стал убыток, то в налоговом учете бухгалтер рассчитает:

Операция

Д/т

К/т

Сумма

Отложенный налоговый актив (ОНА) (100 000 х 20%)

20 000

Ежемесячно до окончания срока службы объекта (36 мес.) убыток будет списываться равными долями в уменьшение ОНА (100 000 / 36 х 20%)

555,56

НДС с основных средств

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *