Многолетние насаждения это основные средства

Нередко бухгалтеры приходят к выводу, что многолетние деревья, кустарники и цветы не являются объектами ОС. Причина в том, что хотя срок полезного использования составляет более 12 месяцев, но стоимость каждого из растений, как правило, не превышает 40 000 рублей. На этом основании суммы, израсходованные на посадку, списывают в текущие расходы.

Согласно пункту 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» растения нужно оценивать не по отдельности, а как единый объект. Там сказано, что к основным средствам относятся в числе прочего многолетние насаждения. В соответствии с классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, имущество в виде насаждений многолетних декоративных озеленительных отнесено к десятой амортизационной группе.

Если стоимость многолетних насаждений более 40 000 рублей, то их как единый инвентарный объект необходимо включать в состав ОС и в базу по налогу ну имущество.

Обратите внимание

Если организация решила списывать стоимость многолетних насаждений в налоговом учете, то делать это надо через амортизацию (постановление АС Московского округа от 24 февраля 2015 г. № А40-59510/13).

Многолетние растения стоимостью более 40 000 рублей отражаются так же, как и любые другие основные средства. Сначала первоначальная стоимость формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». После окончания посадочных работ объект отражается по счету 01 «Основные средства». Сумму «входного» НДС и ежемесячную амортизацию списывают в дебет счета 91.

ПРИМЕР

Пример формирования первоначальной стоимости многолетних насаждений

В мае текущего года работы были закончены, а объект введен в эксплуатацию. Срок его полезного использования равен 32 годам (10-я амортизационная группа).

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 08   КРЕДИТ 60 – 100 000 руб. (118 000 — 18 000) — отражены капвложения в многолетние насаждения на стоимость саженцев;

ДЕБЕТ 19   КРЕДИТ 60 – 18 000 руб. — отражен «входной» НДС;

ДЕБЕТ 08   КРЕДИТ 60 – 50 000 руб. (59 000 — 9 000) — отражены капвложения в многолетние насаждения на стоимость посадочных работ;

ДЕБЕТ 19   КРЕДИТ 60 – 9 000 руб. — отражен «входной» НДС;

ДЕБЕТ 91   КРЕДИТ 19 – 27 000 руб. (18 000 + 9000) — «входной» НДС списан на прочие расходы;

ДЕБЕТ 01   КРЕДИТ 08 – 150 000 руб. (100 000 + 50 000) — многолетние насаждения введены в эксплуатацию.

Бухгалтер определил, что годовая норма амортизации составляет 3,125% (100%: 32 года).

Годовая сумма амортизационных отчислений равна 4687,50 руб. (150 000 руб. × 3,125%), а ежемесячная — 390,63 руб. (4687,50 руб.: 12 мес.).

В июне бухгалтер сделал проводку:

ДЕБЕТ 91   КРЕДИТ 02 – 390,63 руб. — начислена амортизация.

Обратите внимание

Рассада и саженцы однолетних растений отражаются в бухучете на счете 10 «Материалы». По завершении посадочных работ стоимость насаждений списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Как правильно приобретать основные средства по товарообменному (бартерному) договору, смотрите в бераторе

Содержание

ПРИОБРЕТЕНИЕ И ПОСАДКА ЗЕЛЕНЫХ НАСАЖДЕНИЙ В 2019 ГОДУ

И.В. Артемова,
главный бухгалтер, консультант

Территория учреждения должна быть благоустроена и озеленена. Большая часть работ по озеленению проводится весной. Каждый год специалисты учреждения решают, какие зеленые насаждения приобрести и посадить. Работы по озеленению и выращиванию саженцев и рассады учреждение может производить самостоятельно или с привлечением сторонних подрядчиков.

Работы по озеленению

Озеленение – это совокупность работ, связанных с высадкой растений, ландшафтным дизайном и благоустройством территории. В состав зеленых насаждений входят травянистая растительность (газоны), кустарники и деревья.
Для озеленения территории учреждения проводят следующие мероприятия:

закупка саженцев плодоносящих и неплодоносящих деревьев и кустарников;
закупка семян и рассады трав и цветов;
выращивание рассады цветов;
высадка деревьев, кустарников;
разбивка клумб и газонов, высадка на них рассады цветов, посев семян;
уход за деревьями (обработка от вредителей, формирование кроны, удобрение и др.);
уход за газонами и клумбами.

Работы по высадке зеленых насаждений, выращиванию рассады, уходу за растениями учреждение может производить самостоятельно или поручить данные работы сторонней организации. Как правило, собственными силами осуществляются небольшие работы – восполнение единичных утраченных деревьев, посадка нескольких экземпляров кустарников и т.д. При масштабных работах чаще всего привлекают профессионалов, чья работа начинается с составления проекта.
При планировании работ по озеленению нужно учитывать, что они должны выполняться только после расстилки растительного грунта, устройства проездов, тротуаров, дорожек, площадок и оград и уборки остатков строительного мусора после их строительства (п. 9.2 СП 82.13330.2016 «Благоустройство территорий», утв. приказом Минстроя России от 16.12.2016 № 972/пр; далее – СП «Благоустройство территорий»).
Таким образом, на территории, где планируется озеленение, нужно сначала завершить всю стройку, включая дорожки и заборы.

Нормативы озеленения

При организации работ по озеленению необходимо учитывать действующие нормативы. Единого норматива озеленения для всех регионов и учреждений не существует, однако есть отдельные отраслевые и территориальные нормы.

Отраслевые нормативы

Для медицинских учреждений нормативы озеленения содержатся в постановлении Главного государственного санитарного врача РФ от 18.05.2010 № 58 «Об утверждении СанПиН 2.1.3.2630-10 «Санитарно-эпидемиологические требования к организациям, осуществляющим медицинскую деятельность» (далее – СанПиН 2.1.3.2630-10). Согласно пункту 2.13 СанПиН 2.1.3.2630-10 территория медицинского учреждения должна быть благоустроена с учетом необходимости обеспечения лечебно-охранительного режима, озеленена, ограждена и освещена. Площадь зеленых насаждений и газонов должна составлять не менее 50% общей площади участка стационара.
В условиях стесненной городской застройки, а также в стационарах, не имеющих в своем составе палатных отделений восстановительного лечения и ухода, допускается уменьшение площади участка в пределах 10–15% от нормируемой за счет сокращения доли зеленых насаждений и размеров садово-парковой зоны. Для фельдшерско-акушерских пунктов, а также амбулаторий площадь зеленых насаждений не нормируется (п. 2.2 СанПиН 2.1.3.2630-10).
Для школ нормы озеленения содержатся в постановлении Главного государственного санитарного врача РФ от 29.12.2010 № 189 «Об утверждении СанПиН 2.4.2.2821-10 «Санитарно-эпидемиологические требования к условиям и организации обучения в общеобразовательных учреждениях». Согласно пункту 3.1 Постановления № 189 территория общеобразовательного учреждения должна быть ограждена и озеленена.
Территорию рекомендуется озеленять из расчета 50% площади территории, свободной от застройки, в том числе и по периметру территории.

Учет многолетних насаждений

Некоторые предприятия плодово-овощной промышленности не просто закупают различные фрукты и ягоды, являющиеся сырьем для производства их продукции, у третьих лиц — у фермеров, сельхозпредприятий, оптовиков и т.д., — а имеют собственные сады, ягодники, виноградники. И чаще всего они не реализуют выращенную продукцию «в чистом виде» на сторону, а используют в качестве сырья. Учет многолетних насаждений и получаемой с них продукции имеет целый ряд особенностей.

Проблемы нормативного регулирования

Многолетние насаждения — это весьма специфический объект учета. Поэтому конкретные разъяснения относительно порядка учета самих насаждений и калькулирования себестоимости получаемой от них продукции можно найти только в нормативных актах Минсельхоза. Однако их применение на практике затруднено по ряду причин.

Главная причина — их статус. Дело в том, что даже в рамках «старой» системы нормативного регулирования бухгалтерского учета методические рекомендации Минсельхоза не были строго обязательными к применению, ведь это ведомство не считалось органом регулирования бухгалтерского учета и, соответственно, не было уполномочено издавать документы, которые считались бы неотъемлемой частью законодательства о бухгалтерском учете.

В рамках действующего с 01.01.2013 Закона о бухучете <1> предусмотрено понятие отраслевых стандартов, которые как раз и должны регулировать специфические вопросы учета в различных видах экономической деятельности. Причем они будут обязательными к применению, если иное не будет установлено в самом стандарте. Однако пока отраслевых стандартов нет — да они и не могут появиться раньше, чем федеральные стандарты, ведь согласно п. 15 ст. 21 Закона о бухучете отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным. А исходя из правил разработки федеральных стандартов можно говорить о том, что ожидать появления первых из них можно в лучшем случае не раньше второй половины текущего года.

<1> Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

К сожалению, Закон о бухучете не уточняет процедуру разработки отраслевых стандартов. Но в нем нет и никаких указаний на то, что таковыми могут признаваться нормативные акты Минсельхоза. Тем более что субъектами государственного регулирования бухучета согласно п. 1 ст. 22 названного Закона признаются только Минфин (как уполномоченный федеральный орган) и Центробанк. Таким образом, на деле «старые» методические рекомендации Минсельхоза могут применяться исключительно в качестве рекомендаций — своего рода «добрых советов», обобщающих практику организации и ведения бухгалтерского учета исходя из специфики сельскохозяйственной деятельности.

Приоритет — у ПБУ

Кроме того, по некоторым вопросам эти методички противоречат требованиям тех нормативных актов в области бухгалтерского учета, которые обязательны к применению для всех организаций. Как подчеркивалось в Информации Минфина России N ПЗ-10/2012 <2>, в соответствии с п. 1 ст. 30 Закона о бухучете вплоть до утверждения федеральных и отраслевых стандартов нужно продолжать применять правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые были утверждены до 01.01.2013 (но, конечно, лишь в части, не противоречащей самому Закону). Иными словами, пока продолжают действовать все 24 ПБУ, включая ПБУ 6/01 «Учет основных средств» <3>, а также Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности <4>.

<2> «О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
<3> Утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.
<4> Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Равнение на МСФО

Одним из принципов новой системы регулирования бухгалтерского учета согласно ст. 20 Закона о бухучете является применение МСФО как основы разработки федеральных и отраслевых стандартов. Особенности учета многолетних насаждений, как и других видов биологических активов, регламентируются МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство». Поэтому не будет лишним уже сейчас, не дожидаясь появления специализированного отраслевого стандарта, присмотреться к нормам данного Международного стандарта. Тем более что согласно п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» <5>, которое также продолжает применяться в нынешнем году, в случаях, когда по какому-то вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, организации необходимо самостоятельно разработать соответствующий способ, исходя из требований не только ПБУ, но и МСФО. Так что в определенном смысле МСФО имеют более официальный статус, нежели рекомендации Минсельхоза.

<5> Утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.

В рамках МСФО 41 биологическим активом считается каждое дерево или куст. А фруктовый сад или виноградник — это уже группа биологических активов. Виноградники и плодово-ягодные деревья признаются плодоносящими (продуктивными) биологическими активами. Причем зрелыми они считаются только тогда, когда могут обеспечить получение (сбор) сельскохозяйственной продукции на регулярной основе.

Пожалуй, наиболее важным и сложным для применении в России моментом является то, что согласно МСФО (IAS) 41 оценивать биологические активы и получаемую от них сельхозпродукцию следует по справедливой стоимости. Под ней понимается та сумма, на которую может быть обменен актив или в которой может быть исполнено обязательство в результате осуществления сделки между хорошо осведомленными, независимыми сторонами, желающими совершить такую сделку. То есть, в упрощенном виде, справедливая стоимость — это возможная цена продажи (рыночная цена) на активном рынке соответствующих активов. В российской же практике понятие «справедливая стоимость» пока не нашло широкого применения.

Кроме того, в МСФО (IAS) 41 не рассматриваются вопросы переработки сельскохозяйственной продукции после ее сбора — к примеру, изготовление яблочного джема, сока и т.д. тем же предприятием, которое вырастило яблоки. Ведь последующая переработка уже не относится к сельскохозяйственной деятельности и не связана с биотрансформацией. Действие данного Стандарта ограничено моментом получения (сбора) сельхозпродукции, полученной от биологических активов. А для ее последующего учета применяется Стандарт для учета запасов (в системе МСФО — это Стандарт МСФО (IAS) 2 «Запасы»). В рамках действующего российского законодательства его аналогом является ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» <6>.

<6> Утверждено Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.

Учетная политика и внутренние стандарты

В любом случае конкретный порядок учета многолетних насаждений и иных биологических активов должен быть прописан в учетной политике, а также, возможно, в отдельном стандарте экономического субъекта (если таковые организацией создаются). А при его разработке следует руководствоваться прежде всего нормами ПБУ и МСФО, хотя, безусловно, не возбраняется также воспользоваться советами Минсельхоза.

Специфические особенности многолетних насаждений как объекта учета

Сложности, возникающие при организации и ведении бухгалтерского учета многолетних насаждений, определяются их характерными особенностями. Собственно, главная проблема отражена в самом названии — насаждения являются многолетними: они выращиваются в течение некоторого времени, затем длительное время регулярно плодоносят, но, безусловно, на протяжении всего своего «жизненного цикла» нуждаются в бережном уходе и могут легко погибнуть из-за различных климатических и чрезвычайных обстоятельств (засуха, заморозки, наводнение, пожар и т.д.).

То есть методология учета многолетних насаждений предопределяется такими факторами, как:

  • длительный срок выращивания деревьев, кустарников, виноградных лоз и иных объектов, прежде чем они начнут приносить плоды (хотя, с другой стороны, вполне возможно, что первые плоды будут получены раньше, чем насаждения достигнут своего эксплуатационного возраста, — и тогда встает дополнительный вопрос о том, как учесть полученную продукцию при раннем плодоношении);
  • подверженность влиянию многочисленных факторов, способных вызвать гибель насаждений или их существенные повреждения, требующие длительного восстановления;
  • потребность в постоянном уходе, удобрении, защите от вредителей и т.д.

Когда многолетние насаждения становятся основным средством?

Пожалуй, самый сложный вопрос, который необходимо решить и закрепить в учетной политике, связан с определением момента перевода объектов многолетних насаждений в состав основных средств.

То, что они в конечном счете должны быть признаны в качестве основных средств, сомнений не вызывает — ведь они прямо упоминаются в п. 5 ПБУ 6/01 и соответствуют критериям, перечисленным в п. 4 ПБУ 6/01: используются в производстве продукции в течение длительного времени, способны приносить доходы в будущем и не предназначены для перепродажи. И вполне естественно, что затраты по закладке и выращиванию многолетних насаждений — садов, виноградников и т.д. — учитываются в качестве вложений во внеоборотные активы, то есть собираются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Проблема в другом — когда именно следует переносить затраты, собранные на счете 08, в дебет счета 01 «Основные средства»? Ответ очень важен, ведь с этого момента объект включается в базу по налогу на имущество и подлежит амортизации.

В п. 13 ПБУ 6/01 прописано правило о том, что капитальные вложения в многолетние насаждения включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ. Аналогичная норма заложена в п. 34 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств <7>, где уточняется, что на сумму произведенных затрат каждый год должна составляться бухгалтерская запись с кредита счета 08 в дебет счета 01 с одновременным осуществлением записей в инвентарных карточках и увеличением первоначальной стоимости основных средств.

<7> Утверждены Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

Соответственно, и в п. п. 164, 165 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельскохозяйственных организаций <8> предписывается по итогам каждого года составлять промежуточный акт приема многолетних насаждений и передачи их в эксплуатацию, на основании которого затраты по закладке и выращиванию многолетних насаждений за текущий год списываются со счета 08 на счет 01 и присоединяются к стоимости молодых насаждений, еще не принятых в эксплуатацию. Иными словами, предлагается к счету 01 «Основные средства» открывать отдельные субсчета для раздельного учета тех насаждений, которые уже достигли эксплуатационного возраста («взрослых»), и тех насаждений, которые пока еще не плодоносят («молодых»). И только после того, как плодовые молодые насаждения достигнут «зрелого» возраста, составляется итоговый акт приема и передачи таких насаждений в эксплуатацию, на основании которого производится перевод из одной группы в другую (внутренними записями по субсчетам синтетического счета 01).

<8> Утверждены Приказом Минсельхоза России от 19.06.2002 N 559.

Более того, в п. 164 Отраслевой методички содержится интересное заявление о том, что амортизация по молодым насаждениям не начисляется. Однако из норм ПБУ 6/01 (которое, как мы уже отметили, имеет приоритет над нормами отраслевых методичек) такой вывод совершенно не следует. Если объект учтен на счете 01 «Основные средства», он подлежит амортизации. Тем более что в п. 21 ПБУ 6/01 начало амортизации «привязано» не к вводу объекта в эксплуатацию, а именно к принятию его к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств. А это значит, что, если организация приняла молодые насаждения к учету на счете 01 «Основные средства», ей придется их амортизировать, даже если фактически они еще не плодоносят (то есть реально еще не эксплуатируются). Причем (исходя из предлагаемой чиновниками методики) пока эти насаждения не достигнут эксплуатационного возраста, их первоначальная стоимость будет ежегодно изменяться (увеличиваться на сумму затрат по выращиванию насаждений, осуществленных в текущем году). А потому и суммы амортизации будут меняться. Хотя, конечно, начислять амортизацию по фактически не эксплуатируемому объекту нелогично.

В связи с этим представляют интерес разъяснения, которые специалисты финансового ведомства дали еще семь лет назад. В Письме от 20.07.2006 N 07-05-08/279 Минфин причислил многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста, к активам, пока еще не принятым к учету в качестве основных средств и подлежащим учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

По сути, речь идет о том, что правило о ежегодном переносе затрат из п. 13 ПБУ 6/01 следует применять не механически, а избирательно. Ведь если вчитаться повнимательней, можно заметить, что в данной норме речь идет о ежегодном списании только тех затрат, которые относятся к принятым в эксплуатацию площадям. А если насаждения еще молоды и не эксплуатируются (не достигли эксплуатационного возраста), оснований для их включения в состав основных средств нет. Они вполне могут числиться на счете 08 в течение нескольких лет — вплоть до тех пор, пока не наступит момент их плодоношения и ввода в эксплуатацию, и только тогда вся накопленная за весь период закладки и выращивания насаждений сумма будет перенесена со счета 08 на счет 01.

С другой стороны, если закладываемый сад принимается к эксплуатации «по частям», действительно возникает необходимость каждый год по мере приемки частей площадей переносить соответствующие суммы затрат на счет 01 на увеличение общей первоначальной стоимости данного сада.

Особенности учета многолетних насаждений

Теперь обратим внимание на некоторые тонкости учета многолетних насаждений на различных этапах их жизненного цикла.

Учет затрат на закладку и выращивание насаждений

Как уже отмечалось выше, затраты по закладке и выращиванию садов, виноградников и других многолетних насаждений собираются на счете 08. При этом Минсельхоз рекомендует использовать те же элементы и статьи затрат, которые установлены для растениеводства в целом. В частности, расходы можно группировать по следующим статьям затрат (п. 162 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельскохозяйственных организаций):

  • оплата труда и страховые взносы;
  • семена и посадочный материал (черенки, саженцы и т.д.);
  • удобрения минеральные и органические;
  • средства защиты многолетних насаждений;
  • содержание основных средств (их амортизация, ремонт, потребленные нефтепродукты и т.д.);
  • различные работы и услуги;
  • организация производства и управления (то есть та часть общехозяйственных затрат, которые непосредственно относятся к созданию многолетних насаждений);
  • прочие затраты.

Вести аналитический учет затрат по закладке и выращиванию многолетних насаждений целесообразно по видам и времени посадок, их местонахождению и присвоенным инвентарным номерам. К примеру, может быть открыт аналитический счет «Сад яблоневый N 1 закладки 2008 года».

Если с молодых насаждений, еще не достигших эксплуатационного возраста, получают плоды, то дополнительные расходы, связанные с уборкой и транспортировкой этой продукции, относятся также в дебет счета 08. А затем полученная продукция оценивается по стоимости возможной продажи или использования и приходуется записью с кредита счета 08 в дебет счета 43 «Готовая продукция» (если она предназначается для продажи) либо 10 «Материалы» (если выращенные фрукты и ягоды будут использованы в качестве сырья для производства другой продукции, то есть если организация будет производить их дальнейшую переработку).

Пример. В 2009 г. предприятие пищевой промышленности решило заложить собственный сад, который должен был достичь эксплуатационного возраста в 2013 г.

Для этого в 2009 г. были приобретены у другой российской организации саженцы плодовых деревьев на общую сумму 708 тыс. руб., в том числе НДС 108 тыс. руб., которые были высажены в грунт.

Остальные расходы на закладку и выращивание сада до его ввода в эксплуатацию — в период с 2009 по 2013 г. — составили в общей сложности 500 тыс. руб.

В 2012 г. молодой сад, еще не достигший эксплуатационного возраста, принес первый урожай. Расходы на его сбор составили 30 тыс. руб., а полученные фрукты, оприходованные в качестве сырья для производства продукции (переработки), были оценены в 55 тыс. руб.

Сад был введен в эксплуатацию в 2013 г.

Операции по закладке и выращиванию сада отразятся следующими записями:

Дебет Кредит Сумма,
руб.
Приняты к учету приобретенные на стороне
саженцы
10 60 600 000
Отражен НДС по приобретенным саженцам 19 60 108 000
Принят к вычету НДС 68 19 108 000
Оплачены саженцы 60 51 708 000
Включена стоимость саженцев, высаженных в
грунт, в формируемую стоимость многолетних
насаждений, которые учитываются в составе
вложений во внеоборотные активы до
достижения эксплуатационного возраста
08 10 600 000
Отражены остальные расходы на закладку и
выращивание сада (в течение 2009 — 2013 гг.
с момента закладки до момента ввода в
эксплуатацию, по мере возникновения
соответствующих расходов)
08 10, 60,
69, 70 и
др.
500 000
Отражены расходы на сбор плодов, полученных
с молодого сада в 2012 г.
08 10, 69,
70 и др.
30 000
Оприходованы полученные в 2012 г. плоды 10 08 55 000
Введен сад, достигший эксплуатационного
возраста, в эксплуатацию в 2013 г. по
первоначальной стоимости
(600 000 + 500 000 + 30 000 — 55 000) руб.
01 08 1 075 000

Эксплуатация насаждений: ввод, амортизация, получение плодов

Когда насаждения достигают эксплуатационного возраста и вводятся в состав основных средств, что отражается записью о переводе с кредита счета 08 в дебет счета 01, бухгалтерии следует на каждый вид и породу многолетних насаждений, принятых в эксплуатацию, открывать отдельную инвентарную карточку учета многолетних насаждений, в которой указывают:

  • местоположение, площадь, схему посадки;
  • количество деревьев и кустарников (шт.);
  • возраст (год) посадки;
  • дату и номер акта приемки;
  • год сдачи в эксплуатацию;
  • балансовую стоимость;
  • другие необходимые показатели.

Амортизацию на многолетние насаждения, принятые в эксплуатацию, начисляют в общем порядке — с месяца, следующего за месяцем их принятия к учету на счете 01. Рекомендуется организовать аналитический учет начисленной амортизации по видам насаждений — раздельно по семечковым плодовым насаждениям, косточковым плодовым насаждениям, виноградникам.

В сельскохозяйственных предприятиях начисление амортизации многолетних насаждений отражается записью по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств». Но это потому, что для них выращенные фрукты и ягоды являются той продукцией, которую они обычно реализуют на сторону, хотя, конечно, они также могут частично или полностью перерабатывать их.

Если же речь идет о предприятии пищевой промышленности, которое имеет собственные сады и иные насаждения исключительно ради обеспечения своего производства собственным сырьем, то есть получаемые с многолетних насаждений фрукты и ягоды изначально не подлежат продаже на сторону, то предусматриваемый учетной политикой порядок учета расходов, связанных с содержанием насаждений и получением плодов, должен соответствовать конкретным обстоятельствам — организационной структуре, технологии выращивания и переработки и т.д.

Выращивание собственных фруктов и ягод может рассматриваться как вспомогательное производство. Тогда все затраты, включая амортизацию многолетних насаждений, нужно относить на счет 23 «Вспомогательные производства». А если все выращенные плоды используются исключительно в собственном производстве, то есть подлежат дальнейшей переработке и на сторону не реализуются, их логично приходовать не в качестве готовой продукции на счете 43, а в качестве сырья и материалов на счете 10.

Возможен и другой вариант — когда выращивание фруктов и ягод воспринимается организацией как первый этап в общем процессе изготовления конечной продукции (соков, фруктового пюре, джемов и т.д.). По сути, эти фрукты и ягоды становятся полуфабрикатом собственного производства, подлежащим дальнейшей переработке. В такой ситуации логично собирать все затраты, связанные с выращиванием фруктов и ягод, включая амортизацию насаждений, на отдельном субсчете, открываемом к счету 20 «Основное производство», а собранные фрукты и ягоды принимать к учету на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства», откуда они будут списываться по мере их отпуска в производство в дебет других субсчетов счета 20 «Основное производство» (в зависимости от того, что именно изготавливается из этих фруктов и ягод). Учет по счету 21 организуется по аналогии со счетом 10, а оцениваются собственные полуфабрикаты по фактической себестоимости, сформированной на соответствующем субсчете счета 20.

При формировании учетной политики в части методологии учета затрат и калькулирования себестоимости фруктов и ягод, получаемых с собственных многолетних насаждений, целесообразно воспользоваться рекомендациями Минсельхоза. В частности, имеет смысл обратить внимание на Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях <9> и Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции в растениеводстве <10>.

<9> Утверждены Приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 N 792.
<10> Утверждены Минсельхозом 22.10.2008.

Причем предприятия пищевой промышленности могут руководствоваться этими указаниями в той части, которая предусмотрена для неспециализированных организаций. То есть они вполне могут учитывать все затраты на содержание садов и ягодников — на уход за садами, на сбор урожая, на работы в саду после уборки урожая в пределах текущего года и т.д. — в целом на одном счете (субсчете) по всем видам (породам) деревьев и ягодников. И далее можно исчислять фактическую себестоимость центнера (килограмма) продукции садоводства также в целом по всей продукции — путем деления общей суммы затрат на количество оприходованной продукции, без подразделения по ее видам. А если есть необходимость или желание уточнить величины себестоимости отдельных видов продукции, это можно сделать путем распределения общей суммы затрат пропорционально стоимости каждого вида продукции по продажным ценам.

Хотя, конечно, не возбраняется и ведение более детализированного учета по схеме, предлагаемой для специализированных садоводческих организаций. Тут все определяется принципом рациональности и экономической целесообразности — исходя из полезности получаемых детализированных данных для целей управления деятельностью предприятия. Особенно это актуально в случаях, когда под отдельными породами культур заняты большие площади, а наряду с основной продукцией (плодами, ягодами) предприятие получает сопряженную продукцию (черенки, усы, отводки, отпрыски), которая также реализуется на сторону. В таком случае сопряженную продукцию оценивают по ценам реализации. Также принимают во внимание стоимость побочной продукции — падалицы и испорченных плодов, которые могут применяться для переработки (тогда их оценивают по плановым ценам на данное сырье с учетом его качества), на корм скоту (тогда их оценивают по себестоимости кормовых корнеплодов с учетом кормовых достоинств данной продукции) или реализовываться на сторону (возможно, также в качестве корма скоту, но тогда оценка производится исходя из возможных цен реализации).

При таком «развернутом» варианте по семечковым, косточковым, цитрусовым, субтропическим культурам и виноградникам объектами исчисления себестоимости продукции являются плоды (рекомендованная единица исчисления — 1 ц) и черенки (1000 шт.). А для ягодных культур (земляника, малина, смородина, крыжовник, ежевика и т.д.) — естественно, сами ягоды (1 ц), а также усы, отводки и черенки (единица измерения — 1000 шт.). Соответственно, при калькуляции себестоимости продукции многолетних насаждений плодоносящего возраста из общих затрат исключают стоимость черенков, усов, отводков, отпрысков, чубуков по ценам их реализации. И далее стоимость 1 ц плодов и ягод определяют делением оставшейся суммы затрат на массу оприходованной продукции.

Если возникает необходимость определять себестоимость выращенного посадочного материала, рекомендуется делать это по отдельным группам культур (семечковые, косточковые саженцы и т.п.) следующим образом:

  • распределять общую сумму затрат по каждому участку между выкопанной продукцией (для реализации, посадки в своем хозяйстве) и оставшейся в грунте (для выращивания) пропорционально количеству саженцев;
  • исходя из суммы затрат, приходящейся на выкопанную продукцию, включая оставшуюся в «прикопке», определять себестоимость 1000 шт. посадочного материала.

А затраты, приходящиеся на сеянцы, окулянты, однолетние и двулетние саженцы, оставшиеся в грунте для доращивания, переходят на следующий год как незавершенное производство.

Списание насаждений

Как уже отмечалось, насаждения могут погибнуть под влиянием различных климатических факторов и форс-мажорных обстоятельств. Кроме того, у каждого вида деревьев, кустарников, ягодников есть свой ограниченный период биологического плодоношения. А потому, даже если никаких чрезвычайных ситуаций не происходит, спустя некоторое время многолетние насаждения утрачивают свое производственное значение и их дальнейшая эксплуатация становится нецелесообразной.

Выбытие многолетних насаждений отражается в бухгалтерском учете в общем порядке, предусмотренном для списания основных средств: необходимо задействовать специальный субсчет «Выбытие основных средств», открываемый к счету 01 «Основные средства», чтобы списать первоначальную стоимость и сумму накопленной амортизации и определить остаточную стоимость, которая подлежит отнесению в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Затраты по раскорчевке насаждений рекомендуется предварительно аккумулировать на счете 23 «Вспомогательное производство», а затем отнести также в дебет счета 91. А если при раскорчевке получены материальные ценности (дрова, хворост и т.д.), их приходуют по цене возможного использования или продажи в дебет счета 10 в корреспонденции все с тем же счетом 91.

Если причиной списания насаждений становятся именно чрезвычайные ситуации, возникающие расходы — включая затраты на выкорчевку — признаются и в налоговом учете при общем режиме налогообложения. Ведь согласно пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с ликвидацией их последствий, включены в состав внереализационных расходов.

* * *

Многолетние насаждения являются специфическим объектом учета, и их природа должна быть принята во внимание при определении методологии отражения операций, связанных с их закладкой, выращиванием, эксплуатацией и списанием. Большое значение имеют учетная политика и внутренние стандарты конкретного экономического субъекта, тем более что в настоящее время существуют неопределенность и противоречия в нормативных актах, освещающих данные вопросы.

Н.Н.Шишкоедова

Эксперт журнала

«Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет

и налогообложение»

Приобретаем и выращиваем многолетние насаждения

Лавренова Н. Н., аудитор

Журнал «Учет в сельском хозяйстве» № 4, апрель 2009 г.

Многие сельскохозяйственные предприятия имеют на балансе многолетние насаждения – сады, ягодники, виноградники и другие, приносящие доход и требующие как долгосрочных, так и текущих вложений. Учет таких активов имеет ряд особенностей. О них следует помнить.

Приобретение посадочного материала…

Для начала рассмотрим порядок учета операций по приобретению саженцев для закладки многолетних насаждений. Он зависит от того, где закуплены активы.
…В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Посадочный материал – включая саженцы многолетних насаждений, приобретенные в питомниках – учитывается на счете 10 субсчет «Семена и посадочный материал». Фактическая себестоимость приобретенных саженцев складывается из всех фактических затрат, непосредственно связанных с их приобретением, включая цену, уплаченную продавцу, расходы на доставку (если их несет покупатель) и прочие расходы.

Если сельхозорганизация применяет общий режим налогообложения и является плательщиком НДС, она вправе сразу предъявить «входной» НДС по приобретенным саженцам к вычету, не дожидаясь ввода многолетних насаждений в эксплуатацию. Ведь при оприходовании саженцев на счет 10 и при наличии счета-фактуры все условия для предъявления к вычету сумм НДС выполнены.

Обратите внимание: с 1 января 2009 года НДС можно предъявлять к вычету уже после перечисления предоплаты в счет предстоящей поставки саженцев (на основании счета-фактуры, выставляемого поставщиком, и при условии, что договором предусмотрено осуществление предоплаты).
В том случае, если саженцы получены от собственных эксплуатируемых многолетних насаждений, их также следует учитывать на счете 10 субсчет «Семена и посадочный материал» – с кредита счета 43 субсчет «Продукция растениеводства».

ЕСЛИ ЦЕНА В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ

При осуществлении «рублевой» оценки расходов на покупку посадочного материала, фактически осуществленных в иностранной валюте, следует учитывать следующее. Стоимость материально-производственных запасов принимается в оценке в рублях по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой данные активы были приняты к бухгалтерскому учету. Последующий пересчет стоимости активов по мере изменения курса ЦБ РФ не производится.

Датой совершения операции импорта материальных запасов считается дата признания расходов по приобретению (приложение к ПБУ 3/2006). На практике это дата перехода права собственности на импортируемые ценности или, например, дата признания расходов на транспортные услуги иностранного перевозчика. В случае если договором с иностранными партнерами предусматривается внесение авансов, задатков или перечисление предоплаты, нужно также помнить, что «рублевая» стоимость авансов, задатков и предоплаты оценивается только один раз – по курсу ЦБ РФ на дату перечисления аванса, задатка или предоплаты. Именно по этому курсу, в этой сумме нужно будет принимать к учету приобретаемые активы – конечно, в той части, которая приходится на аванс, задаток или предоплату.

…ЗА РУБЕЖОМ

Если саженцы и иной посадочный материал импортируется, необходимо также учесть требования таможенного и валютного законодательства, а в бухгалтерском учете руководствоваться нормами ПБУ 3/2006.

Ставки ввозных таможенных пошлин на посадочный материал установлены в группе 06 раздела II Таможенного тарифа РФ – на уровне 5 или 15 процентов в зависимости от вида посадочного материала. Ставки таможенных сборов за таможенное оформление товаров установлены постановлением Правительства РФ от 28 декабря 2004 г. № 863.

Кроме того, при ввозе следует также уплачивать НДС. Причем делать это должны и сельхозорганизации на спецрежимах.

В случае если сельхозпредприятие применяет общий режим, оно вправе предъявить НДС, уплаченный на таможне, к вычету. Причем сделать это можно сразу после оприходования саженцев, не дожидаясь ввода многолетних насаждений в эксплуатацию. С этим соглашаются и судьи (см. постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27 июня 2006 г. № Ф08-2797/2006-1173А).

Если же организация применяет спецрежим, она должна уплатить «таможенный» налог на добавленную стоимость, но предъявлять его к вычету она не вправе.
Закладка и выращивание насаждений до эксплуатационного возраста

Учет затрат по закладке и выращиванию садов, виноградников и других многолетних насаждений ведется на счете 08 субсчет «Закладка и выращивание многолетних насаждений» – по элементам и статьям затрат, которые установлены для растениеводства.

В частности, рекомендуются следующие статьи затрат:

– оплата труда с отчислениями на социальные нужды;

– семена и посадочный материал;

– удобрения минеральные и органические;

– средства защиты многолетних насаждений;

– содержание основных средств (в том числе нефтепродукты, амортизация и ремонт основных средств);

– работы и услуги;

– организация производства и управления;

– прочие затраты.

Аналитический учет затрат по закладке и выращиванию многолетних насаждений ведется по видам и времени посадок, их местонахождению и присвоенным инвентарным номерам. Например, «Сад яблоневый № 2, закладка 2008 года».

Такие особенности учета многолетних насаждений регламентированы пунктами 162–171 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельскохозяйственных организаций, утвержденных приказом Минсельхоза России от 19 июня 2002 г. № 559. А также Планом счетов бухгалтерского учета для предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методическими рекомендациями по его применению (утверждены приказом Минсельхоза России от 13 июня 2001 г. № 654).

Однако при применении вышеуказанных отраслевых документов необходимо учитывать требования ПБУ 6/01, и здесь возникает вопрос.
В ДЕЙСТВУЮЩИХ НОРМАХ ЕСТЬ ПРОТИВОРЕЧИЕ

Дело в том, что указанные Методические рекомендации предусматривают ежегодное списание затрат текущего года по закладке и выращиванию многолетних насаждений со счета 08 субсчет «Закладка и выращивание многолетних насаждений» на счет 01 субсчет «Многолетние насаждения» (к нему открывают группу аналитических счетов по видам многолетних насаждений). Иными словами, в соответствии с данными отраслевыми документами на счете 08 вложения в многолетние насаждения отражают только в пределах одного календарного года, хотя процесс выращивания насаждений длится несколько лет.

Согласно же пункту 13 ПБУ 6/01, в состав основных средств ежегодно должны включаться только капитальные вложения в многолетние насаждения в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям. Причем независимо от даты окончания всего комплекса работ. То есть если площади еще не приняты в эксплуатацию – насаждения не достигли эксплуатационного возраста, – принимать их в состав основных средств и отражать на счете 01 нельзя.
КАК ПОСТУПИТЬ НА ПРАКТИКЕ

По мнению Минфина России, стоит следовать нормам ПБУ 6/01. Так, в своих письмах от 14 августа 2006 г. № 03-06-01-02/33 и от 20 июля 2006 г. № 07-05-08/279 финансисты отмечают: многолетние насаждения, которые не достигли эксплуатационного возраста, следует учитывать в качестве вложений во внеоборотные активы.

Таким образом, корректнее в течение всего срока выращивания насаждений вплоть до достижения ими эксплуатационного возраста учитывать затраты, возникающие при их выращивании с момента их закладки, на счете 08 субсчет «Закладка и выращивание многолетних насаждений» (не списывая ежегодно расходы).

Если же с молодых многолетних насаждений, еще не достигших эксплуатационного возраста, получают продукцию, ее стоимость в оценке возможной продажи или использования следует относить в дебет счета 43.

После достижения насаждениями эксплуатационного возраста они переводятся в состав основных средств. При этом на каждый вид и породу многолетних насаждений, принятых в эксплуатацию, бухгалтерия открывает инвентарную карточку учета многолетних насаждений, в которой указывают:

– местоположение;

– площадь;

– схему посадки;

– количество деревьев и кустарников (шт.);

– возраст (год) посадки;

– дату и номер акта приемки;

– год сдачи в эксплуатацию;

– балансовую стоимость;

– другие необходимые показатели.
Амортизация многолетних насаждений

Многолетние насаждения, как и другие виды основных средств, подлежат амортизации. Причем в бухгалтерском учете можно использовать любой из четырех предусмотренных ПБУ 6/01 методов. А в налоговом учете – линейный либо нелинейный метод.

Амортизацию начисляют по видам насаждений (по семечковым плодовым насаждениям, косточковым плодовым насаждениям, виноградникам и т. д.).
На сумму начисленных амортизационных отчислений дебетуют счет 20 (субсчет «Растениеводство») и кредитуют счет 02. При этом не забывайте, что амортизационные отчисления по полезащитным лесным полосам относят на сельскохозяйственные культуры пропорционально площадям, к которым они прилегают и которые защищают.

В бухгалтерском учете срок полезного использования, согласно пункту 20 ПБУ 6/01, организация устанавливает самостоятельно в момент принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, исходя из:

– ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

– ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

– нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

А вот в налоговом учете нужно руководствоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.

СРОКИ ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ

ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

Согласно Классификации основных средств многолетние насаждения должны включаться в следующие группы:

– земляника – во вторую группу (срок использования свыше двух лет до трех лет включительно);

– черноплодная рябина, лимон, апельсин, многолетние насаждения хмеля, эфиромасличных и лекарственных возделываемых культур – в пятую группу (срок использования свыше семи лет до 10 лет включительно);

– другие ягодные культуры (кроме земляники и черноплодной рябины) – в четвертую группу (срок использования свыше пяти лет до семи лет включительно);

– косточковые культуры (слива, вишня, черешня, абрикос и т. д.) – в шестую группу (свыше 10 лет до 15 лет включительно);

– виноград и плодовые культуры (кроме косточковых, лимона и апельсина) – в том числе яблоня, груша, боярышник, шиповник и т. д. – в седьмую группу (свыше 15 лет до 20 лет включительно);

– многолетние декоративные озеленительные насаждения, лесозащитные и другие лесные полосы включены в последнюю десятую амортизационную группу (срок использования свыше 30 лет).

ПРИМЕР

ЗАО «Садовод» в апреле 2009 года вводит в эксплуатацию сливовый сад. Его первоначальная стоимость (в сумме стоимости посадочного материала, затрат на закладку и выращивание сада) составила 4 200 000 руб.

В соответствии с учетной политикой срок полезного использования для целей бухгалтерского и налогового учета составляет 12 лет, амортизация начисляется линейным методом.

Бухгалтер ЗАО «Садовод» отразит ввод сада в эксплуатацию следующими проводками:
ДЕБЕТ 01 субсчет «Многолетние насаждения»
КРЕДИТ 08 субсчет «Закладка и выращивание многолетних насаждений»
– 4 200 000 руб. – включен в состав основных средств сливовый сад, достигший эксплуатационного возраста.
А начисление амортизации сада будет отражаться (начиная с мая 2009 года) такой ежемесячной записью:
ДЕБЕТ 20 субсчет «Растениеводство»
КРЕДИТ 02
– 29 166,67 руб. (4 200 000 руб. : 12 лет : 12 мес.) – начислена амортизация сада за текущий месяц.
Текущие расходы на многолетние насаждения

Затраты по уходу за многолетними насаждениями, находящимися в эксплуатации (учитываемыми на счете 01 субсчет «Многолетние насаждения»), не включаются в их стоимость, а относятся на себестоимость продукции, полученной с этих насаждений.

Следовательно, учитывать текущие расходы на многолетние насаждения нужно по дебету счета 20 субсчет «Растениеводство».

Автономное учреждение осуществляет принятие к учету неучтенных ранее объектов многолетних насаждений. По результатам оценки определена первоначальная стоимость многолетних насаждений, износ и остаточная стоимость.
Можно ли на многолетние насаждения завести одну инвентарную карточку? Какими бухгалтерскими проводками, по какой стоимости (первоначальной или остаточной) отразить принятие многолетних насаждений к учету?

29 мая 2018

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Объектом учета многолетних насаждений (инвентарным объектом) может являться совокупность зеленых насаждений, обособленная по определенным признакам.
Операции по оприходованию неучтенных многолетних насаждений отражаются по справедливой стоимости по дебету счета 0 101 07 000 «Биологические ресурсы» в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 189 «Иные доходы».

Обоснование вывода:
Бухгалтерский учет многолетних насаждений в автономных учреждениях осуществляется в соответствии с общими требованиями:
— Федерального стандарта «Основные средства», утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 257н (далее — СГС «Основные средства»);
— Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее — Инструкция N 157н);
— Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н (далее — Инструкция N 183н).
В соответствии с п. 7 СГС «Основные средства» многолетние насаждения могут быть приняты к учету в качестве объектов основных средств. Согласно Введению к Общероссийскому Классификатору основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), принятому и введенному в действие приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 12.12.2014 N 2018-ст, в группировку «Культивируемые ресурсы растительного происхождения, неоднократно дающие продукцию» включаются озеленительные и декоративные насаждения на улицах, площадях, в парках, садах, скверах, на территории юридических лиц, во дворах жилых домов и т.п. в целом независимо от количества, возраста и породы насаждений.
Учитывая приведенные нормы, представляется возможным сделать вывод, что объектом учета многолетних насаждений (инвентарным объектом) может являться совокупность зеленых насаждений, обособленная по признакам: вид, дата закладки, количество деревьев (кустов), номер участка (полосы), площадь в квадратных метрах. Отдельные многолетние растения (куст, дерево) объектами основных средств, как правило, не являются. В качестве самостоятельных единиц учета отдельные многолетние растения могут признаваться, например, если они выращиваются с целью дальнейшей реализации (питомник) или для научно-исследовательской работы (ботанический сад). Однако в рамках положений учетной политики учреждение вправе принять решение об учете многолетних насаждений в разрезе каждого конкретного объекта (дерево, куст). Такой вариант учета также не будет являться ошибкой.
Учитывая изложенное, в соответствии с положениями методических указаний по применению первичных учетных документов, утвержденных приказом Минфина России от 30.03.2015 N 52н, на объекты многолетних насаждений может открываться одна Инвентарная карточка учета нефинансовых активов (ф. 0504031). Информация о количестве (породе) деревьев (кустов), номере участка (полосы), площади в квадратных метрах указываются в разделе 5 «Краткая индивидуальная характеристика объекта» Инвентарной карточки.
Поскольку положениями Инструкции N 157н и Инструкции N 183н четкий порядок учета многолетних насаждений не установлен, рекомендуем закрепить принятое решение о порядке учета данных активов в учетной политике учреждения.
В соответствии с положениями п. 45 Инструкции N 157н многолетние насаждения учитываются в составе группы учета «Биологические ресурсы». Учет таких объектов осуществляется на счете 0 101 07 000 «Биологические ресурсы».
Следует отметить, что не все деревья и кустарники нужно учитывать как многолетние насаждения на счете 0 101 07 000 «Биологические ресурсы». Насаждения могут быть зачислены в состав основных средств только в том случае, если учреждение несло затраты на их создание или же эти затраты были переданы какой-нибудь организацией (смотрите, к примеру, письмо Минфина России от 11.01.2017 N 03-05-05-01/314). Если многолетние насаждения растут на территории уже много лет и никаких вложений в их посадку не было, учреждение вправе учитывать данные объекты на специальном забалансовом счете, предусмотренном для этих целей учетной политикой.
В автономных учреждениях не учтенное ранее имущество по общему правилу не может рассматриваться как закрепленное за учреждением собственником или приобретенное за счет выделенных собственником средств. Соответственно, этим имуществом учреждение отвечает по свои обязательствам и может распоряжаться без согласия собственника (за исключением недвижимого имущества бюджетных учреждений) (п. 5 ст. 123.22, п. 3 ст. 298 ГК РФ). При таких обстоятельствах вполне обоснованным будет решение учреждения, закрепленное в учетной политике, согласно которому излишки приходуются по виду финансового обеспечения 2 «Приносящая доход деятельность».
В то же время если будет выяснено, что выявленные отклонения фактических данных о наличии имущества от данных учета обусловлены ошибками, то в этом случае не числившееся в учетных регистрах имущество может быть учтено в рамках того вида деятельности, по которому была допущена ошибка.
Операции по передаче (получению) активов безвозмездно (без взимания платы) относятся к необменным операциям (п. 7 СГС «Основные средства»). Первоначальной стоимостью объекта основных средств, полученного в результате необменной операции, является его справедливая стоимость на дату приобретения (п. 22 СГС «Основные средства»). Следовательно, ранее неучтенный объект основных средств в рассматриваемой ситуации принимается к учету по справедливой стоимости.
Методы определения справедливой стоимости описаны в разделе V стандарта «Концептуальные основы», утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 256н (далее — СГС «Концептуальные основы»). В соответствии с п. 54 СГС «Концептуальные основы» для определения справедливой стоимости для различных видов активов и обязательств используются два метода:
— метод рыночных цен;
— метод амортизированной стоимости замещения.
При выборе метода определения справедливой стоимости следует учитывать, что в некоторых случаях конкретный метод определения справедливой стоимости активов и обязательств четко определен положениями стандартов. Однако применительно к данной ситуации конкретный метод определения справедливой стоимости не установлен. Поэтому учреждение вправе определить такую стоимость любым из двух способов, обосновав свой выбор*(1).
В соответствии с п. 35 СГС «Основные средства» суммы ранее начисленной амортизации на основные средства могут быть приняты к учету только по объектам, безвозмездно полученным от иных субъектов учета, государственных (муниципальных) организаций. В рассматриваемой ситуации многолетние насаждения не поступают безвозмездно от иных субъектов учета или государственных (муниципальных) организаций, следовательно, данные объекты, как уже было отмечено ранее, признаются в бухгалтерском учете по справедливой стоимости (п. 57 СГС «Основные средства»).
Согласно приказу Минфина России от 31.03.2018 N 67н, который вносит изменения в Инструкцию N 183н, принятие к учету ранее неучтенных объектов многолетних насаждений отражается:
Дебет 0 101 Х7 310 Кредит 0 401 10 189 — приняты к учету многолетние насаждения в сумме первоначальной стоимости.
Особый порядок начисления амортизации для многолетних насаждений, учитываемых в составе основных средств, Инструкцией N 157н и Инструкцией N 183н не предусмотрен. Как уже было отмечено ранее, неучтенные объекты основных средств, бывшие в эксплуатации, принимаются к бухгалтерскому учету в обычном порядке, определенном СГС «Основные средства» и Инструкцией N 157н. При этом порядок определения срока полезного использования основного средства в целях начисления амортизации урегулирован п. 35 СГС «Основные средства». При поступлении объекта основных средств, ранее бывшего в эксплуатации, дата окончания срока полезного использования определяется с учетом срока фактической эксплуатации поступившего объекта.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Дурнова Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Суховерхова Антонина

Порядок учета многолетних насаждений для бюджетной организации

Деревья, исторически произрастающие на закрепленном за учреждением земельном участке и не вовлеченные в экономический оборот, не должны учитываться в составе нефинансовых активов

31.12.2019Российский налоговый портал

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Салтыкова Инга

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

На земельном участке, закрепленном за бюджетным учреждением (бессрочное пользование), имеются многолетние насаждения (деревья), которые имеют исторический характер произрастания.

Следует ли эти многолетние насаждения принять к учету? Если да, то каким образом?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Деревья, исторически произрастающие на закрепленном за учреждением земельном участке и не вовлеченные в экономический оборот, не должны учитываться в составе нефинансовых активов. Вместе с тем учетной политикой учреждения может быть предусмотрено положение, согласно которому деревья будут отражаться на дополнительно введенном забалансовом счете.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 7 стандарта «Основные средства» многолетние насаждения могут быть приняты к учету в качестве объектов основных средств. В то же время согласно п. 15 стандарта «Основные средства», п. 43 Инструкции N 157н многолетние насаждения учитываются на балансе учреждения в составе основных средств в случае осуществления этой организацией соответствующих капвложений.

В рассматриваемой ситуации деревья и кустарники растут на земельных участках бюджетного образовательного учреждения много лет. При этом установлено, что учреждение не несло затраты на их создание, также эти затраты не были переданы бюджетному учреждению какой-нибудь другой организацией. В такой ситуации можно вести речь об отнесении деревьев, растущих на территории учреждения, к исторически произрастающим. Следовательно, оснований для учета таких объектов в составе основных средств у бюджетного учреждения не возникает.

В свою очередь, объекты нефинансовых активов, не являющиеся продуктами производства, относятся к непроизведенным активам и учитываются на счете 0 103 00 000 «Непроизведенные активы» (п. 70 Инструкции N 157н). Так, непроизведенные активы, за исключением земельных участков, отражаются в бухгалтерском учете по их первоначальной стоимости в момент вовлечения их в экономический (хозяйственный) оборот (п. 71 Инструкции N 157н).

Таким образом, до момента вовлечения в экономический (хозяйственный) оборот положения Инструкции N 157н не содержит обязательного требования об отражении исторически произрастающих деревьев и кустарников на закрепленном за учреждением земельном участке в составе непроизведенных активов.

Вместе с тем учреждение вправе в рамках формирования учетной политики предусмотреть учет таких объектов на дополнительно введенном забалансовом счете (смотрите письмо Минфина России от 27.10.2015 N 02-05-10/61628).

Подписка Разместить:

Многолетние насаждения это основные средства

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *