Что увеличивает стоимость основного средства

Содержание

Увеличивает ли капитальный ремонт стоимость основного средства?

Увеличивает ли капитальный ремонт стоимость основного средства (далее — ОС), станет понятно, если обратиться к ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденному приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н, а также к НК РФ. В нашей статье ответим на этот вопрос.

Что такое капитальный ремонт?

Капитальный ремонт в бухгалтерском учете

Отражение капитального ремонта в налоговом учете

Учет резерва на ремонт основных средств

Использование резерва на ремонт основных средств в налоговом учете

Документальное оформление ремонтных работ

Итоги

Что такое капитальный ремонт?

Под капремонтом принято понимать большой объем работ по улучшению состояния ОС. Проведение капремонта обычно занимает значительное время и осуществляется раз в несколько лет, в то время как текущий ремонт проводится регулярно, чаще всего по определенному графику. Для целей бухгалтера разделять виды ремонта ОС необязательно, ни нормативные акты по учету, ни НК РФ также не разграничивают эти понятия.

Однако необходимо разделить такие виды работ по улучшению состояния ОС, как:

  • ремонт;
  • реконструкция;
  • модернизация.

Определение этих понятий ищите в нашей статье «Модернизация основных средств — бухгалтерский и налоговый учет».

Именно от этой классификации затрат по работам с ОС и зависит, увеличится ли его стоимость. Так, согласно п. 27 ПБУ 6/01, первоначальная стоимость увеличивается только в случае реконструкции и модернизации и при условии улучшения качественных характеристик объекта. Расходы на ремонт (далее — РР) в стоимость ОС не входят, в том числе и капитальный ремонт не увеличивает стоимость основного средства.

Капитальный ремонт в бухгалтерском учете

Учет РР ОС ведется в соответствии с п. 67 Методических рекомендаций по учету ОС, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н, то есть ремонт является затратами на производство или расходами на продажу. Ниже приведем оформление транзакций в бухучете.

Дт

Кт

Описание

Если на предприятии есть свой ремонтный цех, который и ведет работы по ремонту, то используется счет 23:

02, 10, 69, 70

зафиксированы в учете затраты на ремонтные работы

20, 25, 26, 44

затраты ремонтного цеха перенесены в состав затрат на производство или коммерческих

Если ремонт производится силами предприятия, а ремонтного цеха нет, то делаются проводки:

20, 25, 26, 44

02, 10, 69, 70

зафиксированы в учете затраты на ремонтные работы

Если ремонт делается полностью с помощью сторонней организации, то в бухучете появятся записи:

20, 25, 26, 44

показана в учете стоимость ремонтных работ

показан НДС по ремонтным работам

Отражение капитального ремонта в налоговом учете

НК РФ не дает формулировку понятия ремонт, однако п. 2 ст. 257 НК РФ поясняет случаи, когда первоначальная стоимость ОС может быть изменена:

  • достройка, дооборудование, модернизация;
  • реконструкция;
  • техническое перевооружение.

Эти термины объединяет то, что по результатам таких работ ОС обретает улучшенные показатели или новые функции. Чего нельзя сказать о ремонте. Правила п. 1 ст. 260 НК РФ относят РР в состав прочих расходов и говорят о признании их в том периоде, в котором они были понесены. Кроме того, возможен вариант создания резерва под будущий ремонт, тогда расходы в налоговом учете будут показаны равномерно в течение нескольких периодов. Выбор способа учета РР необходимо зафиксировать в учетной политике. Резервировать, распределяя по периодам РР ОС, можно только в налоговом учете (п. 3 ст. 260 НК РФ), для бухучета это не предусмотрено.

Учет резерва на ремонт основных средств

Правила формирования резерва на ремонт ОС описаны в ст. 324 НК РФ. Для вычисления резерва понадобится:

  • совокупная стоимость ОС (первоначальная стоимость всех ОС, которые находятся в использовании на начало налогового периода формирования резерва);
  • норматив отчислений (указывается в учетной политике на основе индивидуального решения).

Чтобы рассчитать норматив отчислений, определяется предельная величина резерва. Ею будет наименьшая из сумм:

  • расчетная (сметная) стоимость предстоящих ремонтов, в которую входит стоимость материалов, зарплата рабочих, расходы на услуги других организаций и т. д. (п. 1 ст. 324 НК РФ);
  • среднее значение реальных РР за последние три года.

Предельная величина резерва может быть увеличена, если планируется проведение сложного и затратного капремонта, на сумму этого ремонта, относящуюся к конкретному налоговому периоду. При этом должны быть выполнены условия:

  • накопление средств на такой капремонт проводится более одного налогового периода;
  • за предшествующие три налоговых периода аналогичных ремонтов не проводилось;
  • наличие графика такого капремонта и сметы к нему.

Норматив отчислений в резерв можно найти по формуле:

Н = Р / ОС,

где:

Н — годовой норматив отчислений в резерв на ремонт ОС;

Р — предельная величина отчислений в резерв на ремонт ОС;

ОС — совокупная стоимость ОС.

Отчисления в резерв делаются каждый отчетный период для налога на прибыль, поэтому годовая сумма резерва должна быть разделена пропорционально количеству отчетных периодов (4 квартала или 12 месяцев).

Использование резерва на ремонт основных средств в налоговом учете

При создании резерва на ремонт ОС реально понесенные расходы должны быть списаны за счет созданного ранее резерва. Если реально понесенные РР за год оказались больше зарезервированных, то сумма превышения включается в прочие расходы для целей налога на прибыль. Если на конец года резерв не использован, то есть оказался больше, чем понесенные РР, то разница включается в доходы.

ВАЖНО! Если происходит накопление средств на проведение сложного и затратного капремонта более одного года, то остаток резерва в доход не списывается, а переносится на следующий год.

Документальное оформление ремонтных работ

Статья РР обычно тщательно проверяется налоговыми органами, поэтому бухгалтеру следует уделить внимание как можно более скрупулезному документальному оформлению таких операций. Приведем примерный перечень документов, которые обоснуют РР:

  • дефектный акт;

О составлении этого документа читайте нашу статью «Составляем правильно дефектный акт — образец».

  • приказ главы организации о проведении ремонта с указанием причин, сроков, способов ремонта;
  • акт сдачи в капремонт;
  • акт приемки из капремонта;

О заполнении этого акта читайте нашу статью «Унифицированная форма № ОС-3 — бланк и образец».

Если ремонт проводится силами другой организации, то потребуются еще и следующие документы:

  • договор на выполнение ремонтных работ;
  • акт выполненных работ от сторонней организации;
  • подтверждение того, что организация проверила добросовестность сторонней организации, выполняющей ремонт (выписка из ЕГРЮЛ, проверка учредительных документов, проверка судебных запретов, проверка задолженностей по налогам и т. д.).

Итоги

Капремонт не увеличивает стоимость ОС, а списывается на расходы организации как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Для целей учета нет необходимости в определении вида ремонта (капитального или текущего), поскольку правила для обоих одинаковы. Однако в налоговом учете существует дополнительная опция создания резерва под ремонт, что обеспечивает равномерное распределение РР по периодам.

Статья 310 Увеличение стоимости основных средств

310.2 Реконструкция, модернизация, дооборудование

В целях правильного применения Классификации, необходимо учитывать, что реконструкция, дооборудование и модернизация объектов нефинансовых активов приводят к увеличению их балансовой стоимости, при этом необходимо учитывать, что:

к реконструкции относится изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения;

к модернизации — совокупность работ по усовершенствованию объекта основных средств, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта, осуществляемая путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными;

к дооборудованию — дополнение основных средств новыми частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять единое целое с этим оборудованием, придадут ему новые дополнительные функции или изменят показатели работы, и раздельное их применение будет невозможно.

При заключении государственного (муниципального) контракта, предметом которого является модернизация единых функционирующих систем (таких как: охранно-пожарная сигнализация, локальная вычислительная сеть, телекоммуникационный узел связи и т.п.), не являющихся одним инвентарным объектом основных средств, расходы отражаются следующим образом:

— в части оплаты поставки основных средств, необходимых для проведения модернизации, отражается по статье 310 «Увеличение стоимости основных средств»;

— в части услуг по разработке документации, а также работ по проведению монтажа, инсталляции оборудования, его сопряжения, — по подстатье 226 «Прочие работы, услуги».

Как учитывать амортизацию здания после капитального ремонта?

Цитата (п. 27 Инструкции 157н):27. Балансовой стоимостью объектов нефинансовых активов является их первоначальная стоимость с учетом ее изменений.Изменение первоначальной (балансовой) стоимости объектов нефинансовых активов производится в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, в том числе с элементами реставрации, технического перевооружения, модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), а также переоценки объектов нефинансовых активов либо их обесценении.
(в ред. Приказов Минфина России от 29.08.2014 N 89н, от 31.03.2018 N 64н)
(см. текст в предыдущей редакции)
Затраты на модернизацию, дооборудование, реконструкцию, в том числе с элементами реставрации, техническое перевооружение объекта нефинансового актива относятся на увеличение первоначальной (балансовой) стоимости такого объекта после окончания предусмотренных договором (сметой) объемов работ и при условии улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта нефинансовых активов (срока полезного использования, мощности, качества применения и т.п.) по результатам проведенных работ.
(в ред. Приказа Минфина России от 29.08.2014 N 89н)
(см. текст в предыдущей редакции)
Фактические вложения в объект нефинансовых активов в объеме затрат на его модернизацию, дооборудование, реконструкцию, в том числе с элементами реставрации, техническое перевооружение, отраженные в учете организации, осуществляющей полномочия получателя бюджетных средств, передаются на основании Извещения (ф. 0504805) с приложением документов, подтверждающих объем произведенных капитальных вложений по завершенным работам (этапам работ), балансодержателю объекта, в отношении которого осуществлена (завершена) модернизация, дооборудование, реконструкция, в том числе с элементами реставрации, техническое перевооружение в целях отнесения суммы указанных фактических вложений на увеличение первоначальной (балансовой) стоимости такого объекта.
(в ред. Приказов Минфина России от 29.08.2014 N 89н, от 27.09.2017 N 148н)
(см. текст в предыдущей редакции)
Результат работ по ремонту объекта основных средств, не изменяющих его стоимость (включая замену элементов в сложном объекте основных средств (в комплексе конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое), в случае когда в результате ремонта не созданы объекты нефинансовых активов, соответствующие критериям признания объектов основных средств, подлежит отражению в регистре бухгалтерского учета — Инвентарной карточке соответствующего объекта основного средства путем внесения записей о произведенных изменениях, без отражения на счетах бухгалтерского учета.
(абзац введен Приказом Минфина России от 29.08.2014 N 89н; в ред. Приказа Минфина России от 31.03.2018 N 64н)
(см. текст в предыдущей редакции)

Относятся ли затраты на капитальный ремонт системы отопления на увеличения стоимости здания? (Л. Кизина, 24 февраля 2015 г.)

  • Корреспонденты на фрагмент
  • Поставить закладку
  • Посмотреть закладки
  • Судебные решения

Л. Кизина, профессиональный бухгалтер РК,

бухгалтер-практик, (CAP), CIPA,

победитель конкурса «Superбухгалтер 2014»

ОТНОСЯТСЯ ЛИ ЗАТРАТЫ НА КАПИТАЛЬНЫЙ РЕМОНТ СИСТЕМЫ ОТОПЛЕНИЯ НА УВЕЛИЧЕНИЯ СТОИМОСТИ ЗДАНИЯ?

Относятся ли затраты в Государственном учреждении, понесенные компанией на капитальный ремонт системы отопления на увеличения стоимости здания?

Нормативная база. В понятийном словаре терминов, употребляемых в жилищно-коммунальном хозяйстве и СН РК 1.04-26-2011 дается определение текущего и капитального ремонта. Бухгалтер в своем профессиональном суждении руководствуется МСФО (IAS) 16 «Основные средства».

Учет ОС в ГУ осуществляется на основании Правил ведения бухгалтерского учета в ГУ, утвержденных Приказом Министра финансов РК «Об утверждении Правил ведения бухгалтерского учета в ГУ».

Согласно вышеуказанным Правилам затраты ГУ при проведении работ по достройке, дооборудованию или реконструкции объектов ОС увеличивают их стоимость. При этом увеличение балансовой стоимости объектов ОС в результате последующих капитальных вложений производится в случае, если будущие экономические выгоды сверх первоначально оцененных норм поступят в государственное учреждение.

Капитальные затраты ГУ отражает по Дебет-2411 «Незавершенное строительство» и Кредит-3210 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам». Незавершенное строительство измеряется по фактическим затратам. Затраты по незаконченным и законченным, но не сданным в эксплуатацию объектам строительства и реконструкции переходят на баланс следующего года.

Законченные и сданные в эксплуатацию объекты строительства на основании актов приемки относятся на счета учета долгосрочных активов в полной сумме произведенных на них затрат.

Желательно вести покомпонентный учет основных средств. То есть, в составе основного средства имеются отдельные компоненты, которые экономически целесообразнее выделять. Например, в здании: система отопления, система горячего водоснабжения, система холодного водоснабжения, система канализации и т. п. Покомпонентный учет ведется в том случае, когда срок использования основного средства в целом, значительно превышает срок использования отдельных компонентов.

Система отопления этого здания, которая включает в себя нагревательные радиаторы, трубы отопления и, возможно отопительная печь, а в случае наличия приборов учета тепла, — комплект приборов учета, срок службы здания — обычно около 50 лет, а без замены труб, радиаторов, приборов учета тепла, оно использоваться не может.

При компонентном учете основного средства определяется фактическая себестоимость каждого компонента. В здании, себестоимость компонентов можно определить с помощью сметной документации. А по зданию, которое находится в эксплуатации много лет, такую разбивку можно сделать чисто условно, по оценочным критериям. Компоненты основных средств учитываются как отдельные активы, потому что они имеют иной срок полезного использования, чем основные средства, к которым они относятся.

Последующие затраты по основным средствам, направленные на улучшение состояния данного объекта для продления срока его полезной службы и/или повышения производительности сверх первоначальных рассчитанных нормативных показателей, приводящие к увеличению будущих экономических выгод, увеличивают их балансовую стоимость.

Затраты на ремонт и эксплуатацию основных средств, производимые в целях сохранения и поддержания технического состояния объекта первоначальную стоимость не увеличивают, а признаются как текущие расходы в момент их возникновения. Затраты на ремонт и восстановление основных средств, являющиеся следствием аварий и порчи актива в результате неправильной эксплуатации, относятся к убыткам.

Таким образом, если удовлетворяются критерии признания основных средств, то затраты, понесенные при замене или обновлении компонента основных средств, учитываются как приобретение отдельного актива (компонента), а замененный актив (компонент) списывается.

Увеличение балансовой стоимости отдельного компонента приведет к увеличению общей балансовой стоимости объекта основных средств.

Расходы на ремонт здания классифицируются статьей 122 Налогового кодекса как последующие расходы. Расход на капитальный ремонт, подлежащий отнесению в бухгалтерском учете на увеличение балансовой стоимости активов:

1) увеличивает соответствующий виду актива стоимостный баланс группы (подгруппы);

2) при отсутствии соответствующего виду актива стоимостного баланса группы (подгруппы) формирует соответствующий виду актива стоимостный баланс группы (подгруппы) на конец текущего налогового периода.

Капремонт: увеличивать ли первоначальную стоимость объекта

Дать однозначный ответ на этот вопрос сложно, ведь окончательное решение будет за руководителем вашего учреждения. Сначала выясним, с чем конкретно имеем дело. Что следует понимать под капитальным ремонтом здания (помещения)? Так, капитальный ремонт — это совокупность работ, которые предусматривают вмешательство в несущие конструктивные системы при замене или восстановлении конструкций, инженерных систем и оборудования введенных в эксплуатацию в установленном порядке объектов строительства без изменения их функционального назначения и наружных геометрических размеров в связи с их физической изношенностью и разрушением, улучшение эксплуатационных показателей, а также благоустройство территории. Именно такая трактовка понятия «капитальный ремонт» приведена в п. 3.11 ДБН А А.2.2-3-2012 «Состав и содержание проектной документации на строительство», утвержденных приказом Минрегиона от 03.03.2012 г. № 98 (далее — ДБН).

Однако вышеприведенное определение капитального ремонта является довольно неоднозначным с точки зрения необходимости увеличения стоимости объекта основных средств на сумму расходов, связанных с его осуществлением. Чем это обусловлено? Ответ кроется в нормах документа, определяющего порядок учета расходов на улучшение и ремонт основных средств, — Национального положения (стандарта) бухгалтерского учета 121 «Основные средства», утвержденного приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202 (далее — НП(С)БУ 121). В частности, объекта основных средств (проведение технического надзора, технического обслуживания и ремонта) признаются расходами того отчетного периода, в котором они были понесены. Такое требование предусмотрено п. 2 разд. ІІІ НП(С)БУ 121. Следует понимать, что работы по техническому обслуживанию и ремонту прежде всего направлены на восстановление или поддержание будущих экономических выгод и потенциала полезности соответствующего объекта на первоначально оцененном уровне. В качестве примера можно привести ремонт крыши здания с целью, чтобы такое здание прослужило свои 50 лет, установленные типовыми сроками эксплуатации.

При этом сумму расходов на улучшение объекта основных средств (реконструкцию (реставрацию), модернизацию, достройку, дооборудование) относят на увеличение его первоначальной стоимости в течение всего срока использования. Решающее значение при этом имеет вероятность получения будущих экономических выгод, превышающих первоначально оцененный уровень его производительности, и/или увеличение потенциала полезности объекта. Это закреплено в п. 1 разд. ІІІ НП(С)БУ 121. Таким улучшением может быть достройка (надстройка) здания, увеличение его общей площади.

В то же время толкование капитального ремонта, приведенное в ДБН, предусматривает проведение работ как с целью восстановления и поддержания объекта в надлежащем состоянии, так и в целях улучшения его эксплуатационных характеристик. Вот и выходит, что расходы на капремонт здания не всегда можно четко отнести к расходам на содержание соответствующего объекта или к расходам на его улучшение. Таким образом, не понятно, как правильно отразить эти суммы в бухгалтерском учете: списать на фактические расходы учреждения или увеличить первоначальную стоимость здания.

Решение этого вопроса находится в компетенции руководителя учреждения. Именно он в соответствии с п. 2 разд. VI Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств субъектов государственного сектора, утвержденных приказом Минфина от 23.01.2015 г. № 11 (далее — Методрекомендации), принимает решение о характере и признаках осуществляемых работ. На этом недавно акцентировал внимание и директор Департамента налоговой, таможенной политики и методологии бухгалтерского учета Минфина в статье «Минфин отвечает на актуальные вопросы по бухучету» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2015, № 21).

Таким образом, именно руководитель решает, направлены ли работы на повышение технико-экономических показателей (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.) объекта, или осуществляются для поддержания его в пригодном для использования состоянии. При этом руководитель должен опираться на результаты анализа существующей ситуации и существенности таких расходов. О каком анализе идет речь? Например, при замене деревянных окон пластиковыми следует рассчитать и сравнить теплопотери помещения в обоих случаях. Целесообразно также вычислить объем экономии денежных средств (от уменьшения расходов на отопление) в связи с установкой новых окон. И только на основании таких расчетов можно принимать обоснованное решение, касающееся характера проведенных работ.

Такое решение руководителя обязательно следует оформить отдельным приказом. Также считаем целесообразным отразить этот факт в Пояснительной записке ( приложение 14 к Порядку составления финансовой, бюджетной и другой отчетности распорядителями и получателями бюджетных средств, утвержденному приказом Минфина от 24.01.2012 г. № 44) при раскрытии элементов финансовой и бюджетной отчетности.

И уже на основании решения руководителя бухгалтер учреждения или спишет расходы на капитальный ремонт здания на расходы соответствующего отчетного периода, или увеличит первоначальную стоимость этого здания.

Напомним, что стоимость работ, приводящих к увеличению ожидаемых будущих выгод от объекта основных средств, включается в состав капитальных инвестиций ( абз. 2 п. 3 разд. VI Методрекомендаций). Следовательно, все расходы, связанные с выполнением таких работ, до момента их завершения следует учитывать на субсчете 141 «Капитальные инвестиции в основные средства». Подробнее об учете незавершенных капитальных инвестиций читайте в статье «Учитываем незавершенные капитальные инвестиции по-новому» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2015, № 16).

Статья 260 НК РФ. Расходы на ремонт основных средств и иного имущества

1. Расходы на ремонт основных средств и иного имущества, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

2. Положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

3. Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324 настоящего Кодекса.

См. все связанные документы >>>

Арендатор понесенные расходы на ремонт арендованного помещения может признать для целей налогообложения по налогу на прибыль при соблюдении требований, предусмотренных статьями 252, 260 НК РФ.

Если не установлено, что расходы по ремонту должен нести именно налогоплательщик (арендатор по договору), то данные расходы будут являться необоснованными для него.

Косвенное подтверждение данного вывода можно найти и в судебной практике.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 25.02.2009 N Ф04-7347/2008(16707-А45-14), Ф04-7347/2008(1159-А45-14) пришел к выводу, что если не установлено, по какой причине оборудование вышло из строя, то нельзя сделать вывод о том, что расходы по ремонту оборудования должен нести налогоплательщик. На этом основании суд отказал налогоплательщику в возмещении НДС.

Хотя данное решение суд принимал именно в отношении возмещения НДС, а не расходов по налогу на прибыль, выводы, изложенные судом, могут быть применимы и к данной ситуации.

Как разъяснил в письме от 15.07.2009 N 03-03-06/1/470 Минфин России, на основании статьи 260 НК РФ расходы на ремонт арендованного помещения можно учесть только в том случае, если это имущество у собственника (арендодателя) является амортизируемым основным средством. Имущество физического лица к амортизируемому основному средству не относится.

Таким образом, положения статьи 260 НК РФ в рассматриваемом случае не применяются.

Расходы на ремонт основных средств, не являющихся амортизируемым имуществом в налоговом учете арендодателя (имущество, арендованное у налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, физических лиц и др.), по мнению финансового органа, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ при условии, что такие расходы обоснованны и документально подтверждены надлежащим образом.

Учитывая изложенное, расходы на ремонт основных средств, арендованных у физического лица, не подлежащие компенсации арендодателем, учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в составе прочих расходов при условии их соответствия критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

На основании пункта 3 статьи 260 НК РФ для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 324 НК РФ если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.

В пункте 7 статьи 250 НК РФ указано, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьями 266, 267, 292, 294, 294.1, 300, 324 и 324.1 НК РФ.

Учитывая изложенное, если в отношении основного средства принято решение не производить ремонт, а вывести его из эксплуатации (ликвидировать), сумму резерва, накопленного для проведения ремонта такого основного средства, следует включить в состав внереализационных доходов организации в конце того налогового периода, на который планировалось проведение ремонта.

Минфин России в письме от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794 указал, что для целей налогообложения прибыли порядок учета расходов на ремонт основных средств отличается от порядка учета расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, которые увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств и подлежат списанию для целей налогообложения через механизм амортизации в соответствии со статьями 256 — 259 НК РФ.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях главы 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В письме Минфина России от 18.04.2006 N 03-03-04/1/358 финансовое ведомство по данному вопросу указывает, что, например, расходы по замене некоторых агрегатов самолета в связи с истечением установленных сроков их эксплуатации на новые аналогичные агрегаты, по ремонту агрегатов, установленных на самолете, в связи с отказом их работы (поломкой) следует отнести к расходам по ремонту основного средства.

Расходы по замене агрегатов, установленных на самолете, в связи с отказом их работы (поломкой) на новые, с улучшенными техническими характеристиками, по приобретению ранее не установленного на самолете оборудования, которое необходимо установить в соответствии с требованиями надзорных органов, позволяющего улучшить технические характеристики самолета, следует отнести к расходам по техническому перевооружению основного средства.

При определении терминов «капитальный ремонт» и «реконструкция» следует руководствоваться:

— Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279;

— Ведомственными строительными нормативами (ВСН) N 58-88 (Р) «Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения», утвержденными Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312;

— письмом Минфина СССР от 29.05.1984 N 80 «Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий».

При проведении особо дорогих и сложных видов ремонта налогоплательщик для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324 НК РФ. Аналогичное мнение выражено и в письме Минфина России от 03.11.2006 N 03-03-04/1/718.

Статья 260 НК РФ. Расходы на ремонт основных средств

СТ 260 НК РФ.

1. Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком,
рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном
(налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

2. Положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора
амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и
арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

3. Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения
расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы
под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324
настоящего Кодекса.

Комментарий к Ст. 260 Налогового кодекса

Расходы на ремонт основных средств регулируются статьей 260 НК РФ.

Внимание!

Как разъяснил в письме от 15.07.2009 N 03-03-06/1/470 Минфин России, на основании статьи 260 НК РФ расходы на ремонт арендованного помещения можно учесть только в том случае, если это имущество у собственника (арендодателя) является амортизируемым основным средством. Имущество физического лица к амортизируемому основному средству не относится.

Таким образом, положения статьи 260 НК РФ в рассматриваемом случае не применяются.

Данная позиция также имеет место и в судебной практике.

Суть дела.

Между физическим лицом (арендодатель) и организацией (арендатор) были заключены договоры аренды, которые были зарегистрированы в уполномоченном органе.

Между организациями был заключен договор субаренды вышеназванных зданий. Пунктами дополнительного соглашения к договору было определено, что обязанность по производству капитального ремонта основных средств является обязанностью субарендатора (налогоплательщика).

Позиция суда.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль — доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Расходы, уменьшающие полученные доходы, должны соответствовать критериям, названным в статье 252 НК РФ, а именно: расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Обоснованными расходами являются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Соответствие затрат организации, связанных с ремонтом арендованных основных средств, установленным статьей 252 НК РФ критериям не может служить единственным основанием для включения их в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, без сопоставления понесенных затрат с иными нормами главы 25 НК РФ.

В зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходы подразделяются на две группы: расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя в том числе расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном состоянии) — пункт 1 статьи 253 НК РФ.

Также расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с их экономическим содержанием делятся на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Согласно статье 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 рублей.

Таким образом, в силу пункта 1 статьи 256 НК РФ имущество, находящееся в собственности физического лица, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, не относится к объектам, подлежащим амортизации.

Следовательно, оснований относить затраты, направленные на ремонт имущества, арендованного у физического лица, не являющегося предпринимателем, к материальным или прочим расходам, в составе которых учтены иные расходы налогоплательщика, не имеется.

(По материалам Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 12.03.2007 N Ф04-483/2007(31447-А67-40.)

Следует отметить, что в письме Минфина России от 13.12.2010 N 03-03-06/1/773 указано, что нормы статьи 260 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций ограничивают отнесение к прочим расходам только расходов арендатора на ремонт амортизируемых основных средств (если договором аренды возмещение таких расходов арендодателем не предусмотрено). Расходы, связанные с ремонтом основных средств, предоставленных в аренду физическим лицом, которые не относятся к амортизируемым основным средствам и по условиям договора аренды не возмещаются арендодателем, могут быть учтены для целей налогообложения в соответствии с нормами статьи 264 НК РФ как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, при условии их соответствия требованиям статьи 252 НК РФ.

Внимание!

На практике имеют место ситуации, когда автомобиль, принадлежащий налогоплательщику на праве собственности, пострадал в результате ДТП, при этом отсутствует факт возмещения вреда с виновника ДТП. В такой ситуации налогоплательщик может учесть расходы на ремонт автомобиля при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Данная позиция находит свое отражение в судебной практике.

Суть дела.

Налоговый орган провел выездную проверку организации по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в частности правильности исчисления и уплаты налога на прибыль за период, по результатам которой составил акт.

Рассмотрев материалы проверки, а также представленные налогоплательщиком возражения, налоговый орган принял решение о доначислении налога на прибыль, пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Организация отнесла на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, затраты по ремонту основного средства (автомобиля), используемого в производственной деятельности и поврежденного в результате дорожно-транспортного происшествия. Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Позиция суда.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 252 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

При этом ограничений по включению в налоговую базу расходов на ремонт основного средства в зависимости от причин, повлекших ремонт, а также от реализации обществом права на подачу регрессного иска к водителю-виновнику ДТП налоговое законодательство не предусматривает.

Организация понесла расходы на ремонт поврежденного в результате ДТП автомобиля, используемого в производственной деятельности. Данные затраты являются экономически обоснованными и документально подтвержденными. Доказательств обратного налоговый орган не представил.

(По материалам Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 24.06.2009 N А53-6877/2008-С5-37.)

Бюджетному учреждению выделена субсидия на иные цели: капитальный ремонт здания общежития (субсидия капитального характера). Расходы по договору на капитальный ремонт отражены по КВР 243 и КОСГУ 225.
Может ли учреждение, указав в учетной политике, что стоимость основных средств увеличивается при капитальном ремонте только машин и оборудования, отнести расходы на 401.20.225, не увеличивая стоимость здания общежития?

29 августа 2019

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Работы по капитальному ремонту здания могут привести к изменению его стоимости только в отношении работ по замене в ходе ремонта частей здания, удовлетворяющих критериям признания основных средств. В случае, если надежно определить стоимость заменяемых объектов нельзя, учреждением может быть принято решение о неотражении замены в бухгалтерском учете. Применение положений об изменении стоимости основных средств в ходе капитального ремонта в отношении конкретных групп основных средств бюджетному учреждению следует закрепить учетной политикой по согласованию с учредителем.
Кроме того, в ходе капитального ремонта могут быть созданы новые объекты основных средств. Стоимость затрат на их создание следует учесть при формировании капитальных вложений в основные средства.
Если же в результате проведения работ по капитальному ремонту не меняется стоимость ремонтируемого объекта, а также не создаются новые объекты основных средств, то расходы на его проведение в полном объеме относятся в состав расходов текущего финансового года.
Субсидии на проведение капитального ремонта здания, не приводящие в полном объеме к формированию капитальных вложений в основные средства, не могут быть отнесены к поступлениям капитального характера.

Обоснование вывода:
С 01.01.2018 вступил в силу стандарт «Основные средства», утвержденный приказом Минфина России от 31.12.2016 N 257н (далее — СГС «Основные средства»). Методические рекомендации по применению данного стандарта направлены письмом Минфина России от 15.12.2017 N 02-07-07/84237 (далее — Методические рекомендации).
С вступлением в силу СГС «Основные средства» к ранее существовавшим основаниям изменения стоимости объектов основных средств добавились новые. Пунктом 27 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее — Инструкция N 157н), установлено, что изменение первоначальной стоимости объектов нефинансовых активов производится в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, в том числе с элементами реставрации, технического перевооружения, модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), а также переоценки объектов нефинансовых активов либо их обесценении.
Дополнительно пунктом 19 СГС «Основные средства» установлено, что еще одним из оснований для изменения балансовой стоимости основного средства является частичная замена частей объекта в рамках капитального ремонта. Причем речь идет только о тех ремонтных работах, которые проводятся в целях реконструкции, технического перевооружения или модернизации объекта.
Другими словами, расходы на проведение капитального ремонта могут быть учтены при изменении стоимости здания только в том случае, если речь идет о замене частей здания, приводящей, согласно требованиям п. 27 Инструкции N 157н, к улучшению (повышению) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта нефинансовых активов (срока полезного использования, мощности, качества применения и т.п.) по результатам проведенных работ.
Оценку того, привели ли к таким изменениям работы по капитальному ремонту, целесообразно поручить должностным лицам учреждения, обладающим соответствующими знаниями, либо членам комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов.
В пункте 27 СГС «Основные средства» указано, что затраты по замене частей основного средства, в том числе в ходе капитального ремонта, включаются в стоимость объекта основных средств в момент их возникновения при условии соблюдения критериев признания объекта основных средств, предусмотренных пунктом 8 СГС «Основные средства».
В п. 6 Методических рекомендаций уточнено, что стоимость объекта основных средств, в отношении которого были проведены восстановительные (капитальные ремонтные) работы, уменьшается на стоимость заменяемых (выбывающих) частей в соответствии с положениями СГС «Основные средства» о прекращении признания (выбытии с бухгалтерского учета) объектов основных средств (при условии наличия документального подтверждения стоимостных оценок по выбывающему объекту). По мнению Минфина России, выраженному в письме от 25.05.2018 N 02-06-10/35540, в случае, когда надежно определить стоимость заменяемого объекта в ходе проведения ремонта не представляется возможным, изменять стоимость ремонтируемого объекта не следует.
Кроме того, в ходе проведения капитального ремонта могут быть созданы отдельные объекты, удовлетворяющие критериям включения их в состав основных средств (п. 28 СГС «Основные средства», п. 27 Инструкции N 157н). В качестве примера можно привести установку какой-либо единой функционирующей системы здания в ходе проведения капитального ремонта, в частности, систему контроля доступа. Оконечные приборы установленной системы могут быть признаны профильной комиссией учреждения в качестве удовлетворяющих критериям признания основных средств (п. 45 Инструкции N 157н; п.п. 7, 8 СГС «Основные средства»).
Если же в результате проведения ремонтных работ не меняется стоимость ремонтируемого объекта, а также не создаются новые объекты основных средств, то результат таких работ на счетах бухгалтерского учета не отражается, а фиксируется в Инвентарной карточке (п. 27 СГС «Основные средства»). В качестве примеров таких работ Минфин России приводит затраты по осуществлению ремонта в объеме работ по покраске, побелке, замене окон, дверей, иных аналогичных работ (п. 6 Методических рекомендаций). Соответствующие расходы относятся в состав расходов текущего финансового года без отнесения на увеличение стоимости ремонтируемого объекта основного средства.
Таким образом, работы по капитальному ремонту здания могут привести к изменению его стоимости только в отношении работ по замене в ходе ремонта частей здания, удовлетворяющих критериям признания основных средств. В качестве примера таких работ можно привести работы по замене лифта в здании в ходе капитального ремонта. Причем в случае, если надежно определить стоимость заменяемого объекта нельзя, то с учетом мнения Минфина России, выраженного в письме от 25.05.2018 N 02-06-10/35540, учреждением может быть принято решение о неотражении замены в бухгалтерском учете. Кроме того, в ходе капитального ремонта могут быть созданы новые объекты основных средств. Стоимость затрат на их создание следует учесть при формировании капитальных вложений в основные средства.
Исходя из п.п. 27, 28 СГС «Основные средства» учреждение закрепляет в своей учетной политике применение в бухгалтерском учете положений данных пунктов в отношении групп основных средств. Однако из этого нельзя сделать однозначный вывод, что учреждение вправе учетной политикой предусмотреть изменение стоимости основных средств только при капитальном ремонте такой группы основных средств, как машины и оборудование.
В соответствии с п. 7 СГС «Учетная политика», утвержденного приказом Минфина России от 30.12.2017 N 274н, если в отношении объекта бухгалтерского учета нормативными правовыми актами не установлены правила его отражения, учреждение закрепляет такой порядок в учетной политике по согласованию с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, и с финансовым органом публично-правового образования. Учетная политика учреждения должна формироваться с учетом учетной политики органа, осуществляющего полномочия и функции его учредителя (п. 4 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 N 02-06-07/62480).
С учетом изложенного приходим к выводу, что применение положений об изменении стоимости основных средств в ходе капитального ремонта в отношении конкретных групп основных средств бюджетному учреждению следует закрепить учетной политикой по согласованию с учредителем.
Исходя из п. 7 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н, к поступлениям капитального характера относятся поступления, направленные на осуществление получателями расходов капитального характера, формирующих (увеличивающих) основные фонды, в том числе расходы на осуществление капитальных вложений в объекты капитального строительства и (или) на приобретение объектов недвижимого имущества (на строительство, реконструкцию, в том числе с элементами реставрации, техническое перевооружение объектов капитального строительства, приобретение объектов недвижимого имущества, приобретение (создание) объектов непроизведенных активов). Если же поступления не направлены в полном объеме на формирование капитальных вложений в основные средства, то такие поступления относятся к поступлениям текущего характера. Поэтому субсидии на проведение капитального ремонта здания, не приводящие в полном объеме к формированию капитальных вложений в основные средства, не могут быть отнесены к поступлениям капитального характера.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Сульдяйкина Валентина

Ответ прошел контроль качества

Что увеличивает стоимость основного средства

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *