Баланс по МСФО пример

Формы отчетности по МСФО

В предыдущей статье мы разобрались с составом финансовой отчетности по МСФО, предъявляемыми требованиями, отличиями от национальных стандартов и особенностями представления. Этот материал посвящен более подробному рассмотрению состава полного комплекта финансовой отчетности, в который входят:

  • Баланс
  • Отчет о прибылях и убытках
  • Отчет об изменениях в собственном капитале
  • Отчет о движении денежных средств
  • Примечания.

Согласно пунктам 44-48 МСФО (IAS) 1, независимо от содержания финансовой отчетности, раскрытия статей или примечаний, в ней обязательно должны содержаться определения формы финансовой отчетности и каждого ее компонента. Также в ней должна быть информация о:

  • названии компании, которая отчитывается
  • ее организационном положении
  • отчетной дате на момент составления отчетности, или отчетном периоде
  • валюте отчетности
  • уровне точности расчета показателей.

Главной составляющей финансовой отчетности выступает баланс. Элементы отчета о финансовом положении (баланс) включают активы, обязательства, капитал.

По МСФО баланс может быть составлен двумя способами:

  • (или) с разделением на краткосрочные и долгосрочные активы и обязательства
  • (или) без такого разделения, но в порядке уменьшения или увеличения ликвидности.

Отчет о финансовом положении

В Отчет о финансовом положении должны входить статьи, которые представляют следующие суммы (п. 54 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»):

  1. основные средства;
  2. инвестиционное имущество;
  3. нематериальные активы;
  4. финансовые активы (за исключением сумм, указанных в подпунктах (e), (h) и (i));
  5. инвестиции, учитываемые по методу долевого участия;
  6. биологические активы;
  7. запасы;
  8. торговая и прочая дебиторская задолженность;
  9. денежные средства и их эквиваленты;
  10. итоговая сумма активов, классифицируемых как предназначенные для продажи, и активов, включенных в выбывающие группы, классифицируемых как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»;
  11. торговая и прочая кредиторская задолженность;
  12. резервы;
  13. финансовые обязательства (за исключением сумм, указанных в подпунктах (k) и (l));
  14. обязательства и активы по текущему налогу, как определено в МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»;
  15. отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы, как определено в МСФО (IAS) 12;
  16. обязательства, включенные в выбывающие группы, классифицируемых как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5;
  17. неконтролирующие доли, представленные в составе капитала;
  18. выпущенный капитал и резервы, относимые на собственников материнского предприятия. Расположение статей баланса и их названия могут изменяться, поскольку баланс должен отражать полную картину финансового положения организации. Информация, которая представлена в балансе о наличии активов и обязательств на определенную дату, отличных по характеру и функциям может оцениваться по-разному.

Отчет о совокупном доходе МСФО

Этот отчет только частично входит в состав комплекта финансовой отчетности по МСФО. Отчет о совокупном доходе — это документ, в котором отражают размер прибылей и убытков, а также изменений прочего совокупного дохода за определенный отчетный период. Его составление представление также регулирует МСФО 1.

Отчет состоит из двух разделов:

  • Отчет о прибылях и убытках
  • Отчет о прочем совокупном доходе (статьи, влияющие на нераспределенную прибыль, но не отраженные в отчете о прибылях и убытках, например,изменение резерва переоценки, объявленные дивиденды и прочее).

Классификацию расходов в отчете о совокупном доходе выполняют по их характеру и по их функции. В любом варианте прибыль и совокупный доход выделяется отдельно, принадлежащий материнскому предприятию и отдельно неконтролирующим акционерам. МСФО (IAS) 1 содержит минимальный список статей доходов и расходов, которые подлежат отражению в отчете о совокупном доходе. Предприятие обязано расшифровывать эти статьи, если это необходимо для понимания финансовых результатов. МСФО позволяют предоставлять вышеуказанную информацию в одной форме, а также двумя документами: “Отчет о прибылях и убытках” и документ с данными о нераспределенной прибыли/убытках, а также со строками прочих совокупных доходов.

Пример Отчета о совокупном доходе

ПАО «LYE»
Отчет о совокупном доходе
за год, завершившийся 31 декабря 2016 года
(в руб)
2011 2010
Выручка от реализации 89 795 229 79 306 979
Себестоимость реализации (42 115 606) (34 161 877)
Валовая прибыль (убыток) 47 679 623 45 145 102
Прочий доход 163 622 75 551
Расходы на сбыт (23 752 001) (18 551 647)
Административные расходы (2 439 445) (2 429 000)
Прочие расходы (10 709) (551 231)
Прибыль (убыток) от операционной деятельности 21 641 090 23 688 775
Финансовые доходы 1 319 017 1 269 192
Финансовые расходы (788 173) (712 991)
Чистая финансовая прибыль (убыток) 530 844 556 201
Доля прибыли (убытка) от инвестиций, учитываемых по методу участия в капитале 29 193 (57 629)
Прибыль (убыток) до уплаты налога 22 201 127 24 187 347
Налог на прибыль (4 487 947) (5 016 165)
Чистая прибыль (убыток) 17 713 180 19 171 182
Прочий совокупный доход
Курсовые разницы, связанные с перерасчетом иностранных операций в валюту отчетности 268 023 62 340
Итого совокупный доход за год 17 981 203 19 233 522

Отчет о движении денежных средств

В документе отражается поступление и выбытие денежных средств, а также их эквивалентов за отчетный период. Составление и представление этого отчета регулируется МСФО (IAS) 7. Отчет обязателен для представления всеми предприятиями.
Денежными средствами являются деньги и банковские вклады до востребования. Краткосрочные высоколиквидные инвестиции относятся к денежным эквивалентам.

В отчете денежные потоки классифицируются по трем видам деятельности:

  • операционной, то есть основной, которая приносит доход;
  • инвестиционной, то есть направленной на приобретение и выбытие долгосрочных активов и прочих инвестиций;
  • финансовой, то есть приводящей к изменению в составе и величине капитала и заемных средств.

Движение денежных средств от операционной деятельности может быть представлена прямым методом и косвенно. В первом варианте раскрываются основные виды денежных поступлений и денежных платежей. Во втором прибыль корректируется на операции неденежного характера. Отчет, составленный таким методом, не раскрывает информацию о видах денежных поступлений и денежных платежей.
В пояснениях к отчету о движении денежных средств раскрываются:

  • состав денежных средств и их эквивалентов;
  • существенные остатки денежных средств и их эквивалентов, в том числе, недоступные для использования
  • группой (с указанием причин, по которым использование невозможно);
  • величина потоков денежных средств, направленных на увеличение производственных мощностей отдельно от средств, направленных на поддержание производственных мощностей;
  • информация о движении денежных средств по отчетным сегментам;
  • другая уместная информация.

Баланс МСФО (отчет о финансовом положении)

Баланс по МСФО, а правильнее будет назвать его отчет о финансовом положении, содержит информацию об активах, обязательствах, собственном капитале компании, определенных исходя из принципов МСФО. Расскажем, что такое актив и обязательство по МСФО и приведем пример отчета о финансовом положении.

В стандарте IAS 1 «Представление финансовой отчетности» используется термин «отчет о финансовом положении», который равнозначен термину «баланс». Далее в статье будем использовать оба этих термина.

Чтобы ответить на вопрос, как составить баланс по МСФО и какую информацию в него вложить, надо понять:

  1. Цель финансовой отчетности по МСФО (для каких пользователей составляется и какие требования предъявляются к качеству финансовой информации).
  2. Что такое актив, обязательство и собственный капитал согласно МСФО.
  3. Какие требования предъявляются к формату отчета о финансовом положении.

Ответы на первые два вопроса содержат Концептуальные основы финансовой отчетности. Ответ на последний вопрос раскрыт в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». Разберемся с ними по порядку.

Скачайте дополнительный материал к статье:

Пример баланса МСФО

Цель финансовой отчетности по МСФО

Баланс по МСФО относится к отчетности общего назначения. Прежде, чем говорить о том, как его составить, надо разобраться, каковы цели финансовой отчетности по МСФО. Главная – обеспечить пользователей отчетности такой информацией об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах компании, которая будет им полезна для оценки будущих чистых денежных потоков компании и результатов управления руководством ее экономическими ресурсами.

Обратите внимание!

Финансовая отчетность по МСФО в большей степени базируется на оценках, суждениях и экономических моделях, нежели на точных правилах учета. Концепции, лежащие в основе данных оценок, суждений и моделей определены в Концептуальных основах финансовой отчетности. В марте 2018 года вышла новая версия Концептуальных основ.

Пользователи отчета о финансовом положении

Финансовая отчетность по МСФО, в том числе отчет о финансовом положении, должен быть составлен исходя из потребности в информации существующих и потенциальных инвесторов, заимодавцев и прочих кредиторов (так как эти участники рынка несут наибольшие риски). Информация должна быть полезна для принятия решений:

  • о покупке, продаже или удержании долевых и долговых инструментов компании;
  • предоставлении или погашении займов и прочих форм кредитования,
  • реализации прав голоса или иных форм влияния на действия руководства компании при принятии ими решений об использовании экономических ресурсов компании.

Отчетность общего назначения называется так потому, что многие существующие и потенциальные инвесторы, заимодавцы и прочие кредиторы не могут требовать от компании предоставлять им информацию напрямую и вынуждены полагаться на отчетность общего назначения.

Отчетность по МСФО не предназначена для руководства компании, так как оно может использовать внутреннюю информацию. Аналогично, отчетность по МСФО не ориентирована на потребности прочих участников, таких как регулирующие органы и частные лица.

Пригодится в работе:

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»

Требования к качеству информации

Чтобы финансовая отчетность по МСФО была полезной, содержащаяся в ней информация должна быть уместной и правдиво представлять то, для чего она предназначена.

Информация уместна, если она способна повлиять на решения пользователей отчетности. Для правдивого представления финансовая информация должна обладать тремя характеристиками – быть полной, нейтральной и не содержать ошибок.

Вторичные требования к качеству финансовой информации, повышающие ее полезность – сопоставимость, проверяемость, своевременность и понятность.

Что такое актив, обязательство и собственный капитал

МСФО требует от компаний составлять отчетность методом начисления. Это означает, что статьи признаются в качестве активов, обязательств и собственного капитала, если они соответствуют определениям и критериям признания этих элементов, предусмотренным в Концептуальных основах финансовой отчетности.

Актив – существующий экономический ресурс, в отношении которого в результате прошлых событий компания обладает контролем (п. 4.3 Концептуальных основ 2018). В этой связи важно понять, что заложено в понятия экономический ресурс и контроль над ним.

Экономический ресурс – право, благодаря которому имеется потенциал для получения экономических выгод.

Обратите внимание!

Экономический ресурс – это не будущие экономические выгоды. Это существующее право, которое обеспечивает потенциал к будущим экономическим выгодам. Причем, потенциал не обязательно должен быть несомненный или вероятный, он может быть низким, однако это скажется на процедуре признания или потребует дополнительного раскрытия.

Компания контролирует экономический ресурс, если у нее есть текущая возможность управлять использованием этого экономического ресурса и получать экономические выгоды, которые могут от него последовать, а также препятствовать другим использовать этот экономический ресурса и получать выгоды от него. Контроль обычно возникает из юридических прав, однако возможны и другие источники.

Обязательство – существующая обязанность компании передать экономический ресурс, возникшая как результат прошлых событий (п. 4.26 Концептуальных основ 2018).

Обязанность – это обязательство к исполнению, которое компания не может избежать. Обязанность всегда существует по отношению к другой стороне, которая не обязательно должна быть четко определена. Обязанность обычно установлена контрактом, законодательно или в силу сложившейся практики, которую компания не может изменить.

Существующая обязанность возникает как результат прошлых событий только тогда, когда:

  1. Компания уже получила экономические выгоды или выполнила определенные действия; и
  2. Как следствие компания будет или может быть обязана передать экономический ресурс, который в противном случае оно бы не передавало.

Собственный капитал – остаточная доля в активах компании после вычета всех ее обязательств (см., как рассчитать собственный капитал компании).

Можно ли подвинуть недвижимость в отчете о финансовом положении?

Чем поможет: компании могут увеличить свою прибыль и чистые активы, так как Совет по МСФО уточнил список примеров перевода в категорию инвестиционной недвижимости и из нее, что может повлиять на отчетные показатели.

Особенности подготовки промежуточной отчетности

Чем поможет: учесть все особенности составления промежуточной финансовой отчетности.

Критерии признания

Не все элементы, которые соответствуют определению актива, обязательства и капитала признаются в отчете о финансовом положении, при этом признанию подлежат лишь те, которые соответствуют определениям. Актив и обязательство признаются только в том случае, если их признание обеспечивает пользователей полезной информацией, то есть уместной и правдиво представленной, и затраты на подготовку этой информации не превышают пользу от ее использования.

Информация может расцениваться как неуместная, если:

  • нет уверенности в существовании актива или обязательства;
  • или актив или обязательство существует, но вероятность поступления или выбытия экономических выгод низкая.

Чтобы информация об активе или обязательстве была правдиво представлена, необходимо, чтобы уровень неопределенности, связанный с его оценкой, был допустимым.

Принимая решение о признании или непризнании актива или обязательства по причине любой существующей неопределенности, необходимо подумать о соответствующем раскрытии.

Таким образом, баланс по МСФО раскрывает контролируемые компанией экономические ресурсы (то есть права на возможность получения экономических выгод) и существующие обязанности передать экономические ресурсы (от которых нельзя уклониться). Детальные требования к учету конкретных активов, обязательств и элементов капитала содержатся в соответствующих МСФО. Однако использованные в них принципы должны соответствовать данным концепциям.

Формат и содержание отчета о финансовом положении (баланса)

Руководство по формату и содержанию отчета о финансовом положении описано в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». Кстати, стандарт позволяет использовать любые наименования для отчетов.

Единого бланка для отчета о финансовом положении в МСФО нет. В пункте 54 МСФО (IAS) 1 представлен минимальный перечень статей, которые должны быть включены в отчет о финансовом положении, так как они в достаточной степени отличаются по назначению и характеру (см. таблицу 1 – пример баланса на базе минимально требуемых статей).

При этом, если некоторые из перечисленных статей несущественны их можно агрегировать с другими статьями, чтобы не отвлекать внимание пользователей от уместной информации.

Одновременно, МСФО требует раскрывать дополнительные статьи, в том числе полученные путем дезагригирования указанных выше статей, если это лучше представляет финансовое положение компании. Принимая подобное решение, уместно учесть:

  • характер и ликвидность активов;
  • назначение активов в рамках компании;
  • величину, характер и сроки погашения обязательств.

Таблица. Пример баланса (отчета о финансовом положении) по МСФО

ООО «Гамма»

Отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 2017 года

31 декабря 2017

31 декабря 2016

МСФО, который регулирует учет данной статьи

тыс. руб.

тыс. руб.

Внеоборотные активы

Основные средства

9 000

8 500

МСФО (IAS) 16, МСФО (IAS) 36

Нематериальные активы

1 000

МСФО (IAS) 38, МСФО (IAS) 36

Биологические активы

МСФО (IAS) 41

Инвестиционная недвижимость

2 000

2 300

МСФО (IAS) 40

Инвестиции, учитываемые методом долевого участия

3 100

МСФО (IAS) 28

Финансовые активы

1 500

1 700

МСФО (IFRS) 9, МСФО (IFRS) 7

Отложенные налоговые активы

МСФО (IAS) 12

Оборотные активы

Запасы

12 000

10 000

МСФО (IAS) 2

Торговая и прочая дебиторская задолженность

2 000

2 100

МСФО (IFRS) 9, МСФО (IFRS) 7

Денежные средства и эквивалены денежных средств

МСФО (IFRS) 9, МСФО (IAS) 7

Активы предназначенные для продажи и активы, включенные в выбывающие группы

МСФО (IFRS) 5

Итого активов

28 900

29 440

Капитал

Выпущенный капитал и резервы, относимые к собственникам материнской организации

11 700

9 000

МСФО (IAS) 32

Неконтролирующая доля

1 300

1 000

МСФО (IFRS 3, МСФО (IFRS) 10

Итого капитал

13 000

10 000

Долгосрочные обязательства

Финансовые обязательства

10 000

13 000

МСФО (IFRS) 9, МСФО (IFRS) 7

Отложенные налоговые обязательства

МСФО (IAS) 12

Краткосрочные обязательства

Торговая и прочая кредиторская задолженность

3 600

3 990

МСФО (IFRS) 9, МСФО (IFRS) 7

Оценочные обязательства

1 000

МСФО (IAS) 37, МСФО (IAS) 10

Обязательства по текущему налогу на прибыль

МСФО (IAS) 12

Обязательства, включенные в выбывающие группы

МСФО (IFRS) 5

Итого капитала и обязательств

28 900

29 440

*Перечень регулирующих МСФО приведен для справки

Представление статей

Приведенные наименования и очередность статей можно менять, чтобы они больше соответствовали характеру организации и ее операциям.

Раскрытие заголовков и промежуточных итогов не является обязательным.

А вот разделение активов на оборотные и внеоборотные и обязательств на краткосрочные и долгосрочные – обязательно. Критерии разделения описаны в пунктах 66 –76 МСФО (IAS). Исключение: когда способ представления по степени ликвидности обеспечивает надежную и более уместную информацию.

Компания должна использовать один и тот же порядок представления и классификации статей на каждую отчетную дату, кроме значительного изменения характера операции компании или требований нового МСФО.

Разбивка статей на подкатегории в отчете о финансовом положении по МСФО

В отчете о финансовом положении либо в примечаниях к нему необходимо представить разбивку представленных статей на классификационные подкатегории в порядке, соответствующем деятельности компании. Детализация данных зависит от требований МСФО, а также от размера, характера и назначения соответствующих показателей. Например, возможны следующие разбивки:

  • основные средства: классы основных средств;
  • дебиторская задолженность: суммы задолженности покупателей и заказчиков, задолженности связанных сторон, предоплаты и прочие суммы;
  • запасы: товары, производственные запасы, материалы, незавершенное производство и готовая продукция;
  • оценочные обязательства: признаны в отношении вознаграждений работникам и в отношении прочих статей;
  • собственный капитал и резервы: оплаченный капитал, эмиссионный доход и резервы в составе капитала.

В отчете о финансовом положении, либо в отчете об изменениях капитала, либо в примечаниях следует раскрыть качественную информацию по каждому классу акционерного капитала, а также описать характер и назначение каждого резерва в составе собственного капитала, как того требует пункт 79 МСФО (IAS) 1.

Что должен включать в себя отчет о прибылях и убытках и как его составить

Итоги хозяйственной деятельности компании в течение отчетного периода самым полным образом показываются в отчете о прибылях и убытках. В отличие от стандартов финансовой отчетности, используемых в России, при составлении отчета о прибылях и убытках по МСФО предполагается включение в него более подробных сведений.

В частности, стандарты требуют, чтобы в отчете были отражены следующие данные:

  • доходы фирмы от продаж и иные доходы от ее основного бизнеса;
  • итоги операционной деятельности предприятия;
  • затраты фирмы, направленные на финансирование;
  • доля финансовых результатов взаимосвязанных организаций, а также от совместного бизнеса, в котором фирма выступает одним из собственников (при этом такой совместный бизнес должен учитываться методом долевого участия);
  • затраты фирмы на уплату налога на прибыль;
  • финансовые итоги предприятия от основного бизнеса;
  • информацию об имевших место на предприятии чрезвычайных происшествиях, а также том, как они повлияли на бизнес фирмы;
  • долю меньшинства в компании;
  • итоговые результаты компании в целом за отчетный период (прибыль или убыток).

Кроме того, при необходимости для наиболее полной расшифровки итогов хозяйственной деятельности в отчете о прибылях и убытках компаниям допускается отражать и иную информацию.

Бухгалтерскому подразделению организации важно иметь четкий алгоритм составления отчета. В общем виде его можно представить следующим образом:

  • шаг 1: собрать и проанализировать сведения о доходах и расходах фирмы;
  • шаг 2: пересмотреть градацию на группы доходов и расходов в рамках положений МСФО;
  • шаг 3: осуществить необходимые корректировочные проводки;
  • шаг 4: расшифровать содержимое показателя операционной прибыли фирмы в разрезе основных элементов затрат;
  • шаг 5: оформить по МСФО отчет о прибылях и убытках, в котором будут детализированы все ключевые составляющие.

Какие элементы выручки в силу требований МСФО нужно отразить в отчете

На многообразие доходов и расходов фирмы оказывают значительное влияние такие факторы, как направление деятельности, характер совершаемых операций и др.

Опираясь на указанные факторы, провести универсальную градацию по конкретным группам доходов и расходов объективно невозможно.

Вместе с тем нормы МСФО содержат определенные критерии, которыми должны руководствоваться фирмы при объединении определенных доходов и расходов предприятия по группам.

В частности, по нормам МСФО в отчете о прибылях и убытках компания, как правило, показывает следующие группы доходов:

  • в разрезе видов деятельности предприятия (при этом важно следить, чтобы зеркальная классификация по тем же группам осуществлялась и в отношении расходов);

Об определении выручки см. в статье «МСФО № 18 Выручка — особенности применения (нюансы)».

  • отдельно прочие доходы фирмы (не от основного бизнеса);
  • доходы, полученные в результате использования отдельных активов, разбитые на группы (от основных средств, по процентам);
  • отдельно доходы предприятия, принесенные ранее вложенными средствами (инвестициями);
  • поступления прошлых периодов;
  • доходы в виде положительных курсовых разниц;
  • какие-либо иные группы доходов, отвечающие критерию существенности.

Обратите внимание! Конкретный состав доходов МСФО разрешает определять составителю (бухгалтеру), основываясь на его собственном профессиональном суждении.

Оно нужно, в частности, для определения степени существенности информации, т. е. того, насколько ее отсутствие может создать у пользователя отчетности неверное представление о ситуации в компании.

Так что если бухгалтер считает, что некоторые группы доходов существенны, их следует выделить в отчете, даже если на то нет прямого указания в МСФО.

Основные правила формирования отчетности по МСФО

Отчетный период

Компания может составлять отчетность за год, оканчивающийся на любую дату (Пункт 36 МСФО (IAS) 1). Например, отчетный год компании Siemens начинается 1 октября и заканчивается 30 сентября.

Более того, если посмотреть пункт 37 МСФО (IAS) 1, мы увидим что, компаниям разрешено составлять отчетность за период продолжительностью 52 недели (то есть 364 дня). Ведь календарный год содержит нецелое число недель (примерно 52,14 недели), и составлять отчетность за этот период некоторым компаниям неудобно.

План счетов и формы отчетности

В структуре международной отчетности отсутствует единый утвержденный или рекомендованный план счетов. Каждая компания, составляющая отчетность по МСФО, разрабатывает свой план счетов исходя из специфики своей деятельности и необходимой детализации финансовой информации.

В то же время компания может для целей МСФО использовать План счетов российского бухучета, если она составляет международную отчетность методом трансформации.

Утвержденных форм финансовой отчетности в МСФО, разумеется, тоже нет. Вместо этого МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» содержит общие рекомендации по структуре финансовой отчетности и минимальные требования к ее содержанию.

Состав финансовой отчетности в МСФО такой же, как и в РСБУ. Различаются только названия некоторых форм. Так, российскому балансу в МСФО соответствует отчет о финансовом положении, а отчету о финансовых результатах – отчет о совокупном доходе. Отчет об изменениях капитала и отчет о движении денежных средств (ОДДС) в МСФО называются так же, как и в российском учете.

Впрочем, названия форм отчетности в МСФО также необязательные – лишь бы они были понятны пользователям отчетности. Далее для простоты мы будем называть формы отчетности по МСФО так, как они называются в РСБУ.

Баланс в МСФО может быть составлен двумя способами (по выбору организации):

  • (или) с разделением на краткосрочные и долгосрочные активы и обязательства, то есть как и в РСБУ;
  • (или) без такого разделения, но в порядке уменьшения или увеличения ликвидности.

Форма представления должна обеспечивать надежную и уместную информацию. Например, банки обычно выбирают способ представления в порядке уменьшения ликвидности, а производственные компании – с разделением на краткосрочные и долгосрочные активы и обязательства.

В отчете о финансовых результатах расходы, связанные с основной деятельностью, можно также представить двумя способами (по выбору организации):

  • (или) по функции расходов (себестоимость, коммерческие расходы, управленческие расходы и т. д.), то есть как в РСБУ;
  • (или) по характеру расходов (расходы на амортизацию, расходы на вознаграждения работникам и т.д.).

Отчет о движении денежных средств

Компании могут представлять сведения о потоках денежных средств от текущей (в МСФО используется термин «операционной») деятельности одним из двух способов:

  • прямым методом, как в РСБУ;
  • косвенным методом.

Особенность отчета о движении денежных средств (ОДДС), составленного косвенным методом, заключается в том, что показатель «Чистый денежный приток (отток) от текущих операций» получают расчетным путем. Для этого чистая прибыль (убыток) корректируется на статьи, которые учтены при расчете прибыли (убытка), но не повлекли притока (оттока) денег. Например, амортизация – это статья, которая уменьшает прибыль, но не влечет оттока денег, поэтому при корректировке прибыли эта статья прибавляется. Очевидно, что результат (чистый денежный приток (отток) от текущих операций) при косвенном методе будет такой же, как если бы его получали прямым методом. Однако отчет, составленный косвенным методом, не содержит информации о денежных потоках в операционной деятельности.

Составить ОДДС косвенным методом проще, чем прямым. Однако МСФО рекомендует использовать прямой метод составления отчета о движении денежных средств, так как он дает полезную информацию для оценки будущих потоков денежных средств, недоступную в случае использования косвенного метода (Пункт 19 МСФО (IAS) 7).

Валюта отчетности

Учет в МСФО ведется в так называемой функциональной валюте. Функциональная валюта – эта валюта экономической среды, в которой компания ведет свою деятельность.

При определении функциональной валюты, в частности, учитывается:

  • в какой валюте устанавливаются цены и производятся расчеты за товары и услуги компании;
  • валюта страны, чьи условия определяют продажные цены на товары и услуги компании (например, российский газ может продаваться за рубли, но фактически его цена привязана к курсу доллара);
  • в какой валюте в основном происходит оплата труда, материалов и прочих затрат, связанных с предоставлением товаров и услуг компанией.

Рассмотрим небольшой пример. Российская компания занимается оптовой торговлей сырьем. Сырье покупается и продается за доллары США. Все прочие затраты компания несет в рублях. Функциональной валютой компании будет являться доллар США, так как именно в этой валюте устанавливаются цены на товары компании и происходит оплата купленных товаров. Величина всех прочих расходов компании, занимающейся оптовой торговлей, вероятно, будет значительно меньше, чем себестоимость проданных товаров.

При операциях в любой другой валюте, помимо функциональной, производится пересчет в функциональную валюту. Отчетность может составляться в любой валюте, она называется валютой отчетности. То есть, валюта учета и валюта отчетности могут различаться. Если валюта отчетности компании одна, а функциональная валюта другая, то финансовые результаты работы и финансовое положение переводятся в валюту отчетности. Все курсовые разницы, возникающие в результате перевода, признаются в составе прочего совокупного дохода, т. е. относятся на капитал.

МСФО не устанавливают требований к языку составления отчетности, но обычно она оформляется на английском языке.

Момент признания выручки

Выручка от продажи товаров признается, когда компания передала покупателю значительные риски и выгоды, связанные с правом собственности на товары (а также при выполнении ряда других условий), независимо от факта перехода права собственности. Конечно, в большинстве случаев передача рисков и выгод совпадает с передачей покупателю юридических прав собственности, но так бывает не всегда.

Рассмотрим следующий пример. По договору купли-продажи покупатель перечисляет продавцу аванс в размере 75% от стоимости оборудования, после чего продавец передает оборудование покупателю. Оставшиеся 25% стоимости уплачиваются через полгода, после чего право собственности на оборудование переходит к покупателю. Продавец признает выручку на дату передачи оборудования, несмотря на то что в этот момент право собственности не переходит к покупателю. Передача оборудования покупателю и получение от него большей части оплаты, свидетельствующее о намерении сторон завершить сделку, позволяют утверждать, что риски и выгоды перешли к покупателю на эту дату.

Дисконтирование

Дисконтирование в международной отчетности применяется очень широко. Например, если поступление денежных средств или их эквивалентов за отгруженные товары откладывается на значительный срок (обычно более года), то дебиторская задолженность и выручка определяются дисконтированием всех будущих поступлений.

Если какие-либо нефинансовые активы (ОС, НМА, запасы и др.) приобретаются со значительной отсрочкой платежа (более года), то себестоимость таких активов представляет собой эквивалент цены при условии немедленной оплаты на дату признания актива. Разница между этой суммой и общей суммой оплаты признается в качестве процентных расходов в течение времени отсрочки (Пункт 18 МСФО (IAS) 2; п. 23 МСФО (IAS) 16; п. 32 МСФО (IAS) 38; п. 24 МСФО (IAS) 40).

Для определения стоимости некоторых финансовых активов и финансовых обязательств также используется дисконтирование.

МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» требует в некоторых случаях определять ценность использования актива (или группы активов). Ценность использования рассчитывается при помощи дисконтирования будущих притоков и оттоков денежных средств, связанных с продолжением использования актива и его последующим выбытием.

Внеоборотные активы, предназначенные для продажи

Внеоборотные активы (в частности, основные средства), которые компания какое-то время использовала в деятельности, а затем решила продать, признаются как отдельный вид оборотных активов. Они так и называются – долгосрочные активы, предназначенные для продажи.

Актив переводится в состав предназначенных для продажи, если одновременно соблюдаются два условия:

  • актив готов для немедленной продажи в его текущем состоянии на обычных условиях;
  • его продажа в высшей степени вероятна (когда активно ведется поиск покупателя и ожидается, что продажа произойдет в течение года по рыночной цене).

Так же как и товары, активы, предназначенные для продажи, не амортизируются. В балансе они признаются по наименьшей из двух величин:

  • по балансовой стоимости;
  • по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу.

Если справедливая стоимость актива за вычетом расходов на продажу меньше, чем его балансовая стоимость, то разница (убыток от обесценения) признается в качестве расхода. Если впоследствии стоимость актива увеличится, то обесценение необходимо восстановить, но только в пределах суммы, ранее включенной в расходы.

Учет аренды

Учет операций по аренде регулируется специальным Стандартом МСФО (IAS) 17 «Аренда». В нем говорится, что аренда может быть двух видов – финансовая и операционная.

Аренда квалифицируется как финансовая, если к арендатору переходят практически все риски и выгоды, связанные с владением активом. Так бывает, если, например, в конце срока аренды право собственности на актив переходит к арендатору или срок аренды составляет значительную часть срока службы актива. Если аренда не относится к финансовой, то она считается операционной.

Финансовая аренда и операционная аренда по-разному отражаются в учете и отчетности. Финансовая аренда рассматривается в соответствии с ее экономическим смыслом, то есть как продажа актива в рассрочку независимо от того, переходит ли к арендатору право собственности на предмет аренды в конце договора. При передаче актива арендодатель отражает в учете его выбытие и дебиторскую задолженность арендатора. Поскольку арендодатель получает деньги за актив не сразу, а по частям, за отсрочку платежа начисляются проценты. Поэтому в течение срока договора аренды арендодатель начисляет процентный доход и по мере поступления платежей от арендатора отражает постепенное погашение дебиторской задолженности.

Арендатор в финансовой аренде признает актив у себя в учете (независимо от того, переходит ли к нему право собственности в конце договора) и отражает кредиторскую задолженность перед арендодателем. В течение срока договора аренды он отражает процентный расход и погашение кредиторской задолженности.

При операционной аренде актив продолжает числиться у арендодателя, а доход в виде арендной платы у арендодателя и расход у арендатора признаются равномерно (независимо от графика платежей).

Учет отложенных налогов

В МСФО отложенные налоги определяются балансовым методом. Этот метод заключается в том, что балансовые стоимости активов и обязательств сравниваются с их налоговыми базами.

Балансовые стоимости активов и обязательств – это суммы, по которым активы и обязательства отражены в балансе.

Налоговые базы актива и обязательства определяются по-разному.

При использовании или продаже актива возникают налогооблагаемые доходы. При этом при расчете налога какая-то сумма будет учтена и в расходах. Именно сумма, учтенная в расходах, и будет налоговой базой актива.

Например, товар куплен за 1000 руб. Затем товар продан за 1200 руб., эта сумма включена в доходы и одновременно 1000 руб. учтено в расходах. Значит, налоговая база этого товара равна 1000 руб. Если доходы от использования или продажи актива не будут облагаться налогом, то налоговая база актива равна его балансовой стоимости.

Налоговая база обязательства равна его балансовой стоимости минус сумма, которая вычитается для целей налогообложения в будущих периодах.

К примеру, организация признала резерв по судебному иску (в РСБУ – оценочное обязательство) в сумме 1000 руб. Балансовая стоимость обязательства равна 1000 руб. Для налоговых целей расходы также будут учтены, но позже – тогда, когда они будут понесены. Значит, налоговая база обязательства равна 0 рублей. (1000 — 1000).

Однако в случае выручки, полученной авансом, действует специальное правило – налоговая база возникающего обязательства равна его балансовой стоимости за вычетом тех сумм выручки, которые не будут облагаться налогом в будущих периодах.

Рассмотрим следующий пример, продавец получил аванс в сумме 1000 руб. Когда произойдет отгрузка, продавец признает налогооблагаемый доход в сумме 1000 руб. Значит, налоговая база полученного аванса равна 1000 руб. (1000 руб. — 0).

В таблице приведены виды отложенных налогов, возникающие при различных соотношениях балансовых стоимостей и налоговых баз активов и обязательств.

Статья отчетности Отложенные налоговые активы (ОНА) Отложенные налоговые обязательства (ОНО)
Активы Балансовая стоимость меньше налоговой базы Балансовая стоимость больше налоговой базы
Обязательства Балансовая стоимость больше налоговой базы Балансовая стоимость меньше налоговой базы

Постоянные разницы в МСФО не отражаются. Например, часть затрат организации в виде процентов по кредиту не может быть признана в налоговом учете. По правилам РСБУ сверхнормативные проценты – это постоянная разница, поэтому нужно начислить ПНО.

Если использовать План счетов РСБУ, то признание отложенных налогов по МСФО в учете выглядит так:

  • Дт счета 09 «Отложенные налоговые активы» Кт счета 99 «Прибыли и убытки» или 83 «Добавочный капитал»;
  • Дт счета 99 «Прибыли и убытки» или 83 «Добавочный капитал» Кт счета 77 «Отложенные налоговые обязательства».

При погашении ранее признанных отложенных налогов делаются обратные записи.

То есть в МСФО, в отличие от РСБУ, отложенный налог не корреспондирует со счетом расчетов по налогу, а относится напрямую на статью отчета о финансовых результатах или на прочий совокупный доход.

Пример учета отложенных налогов по РСБУ и МСФО

Обесценение активов

Организации, согласно МСФО, обязаны тестировать на обесценение, например, такие активы, как ОС, инвестиционная собственность, НМА, гудвилл./p>

Суть МСФО (IAS) 36 заключается в том, что актив должен отражаться в отчетности по стоимости, не превышающей его возмещаемую стоимость. Возмещаемая стоимость – это сумма, которую организация может получить от использования или продажи данного актива. Таким образом:

Некоторые активы приносят компании доход самостоятельно, например объект, который организация сдает в аренду. Поэтому особых проблем с определением ценности его использования не возникает.

Другие активы, например административное здание завода, самостоятельно денежные средства для компании не приносят. В таком случае возмещаемая стоимость должна определяться для группы активов, генерирующих денежные средства, в которую входит данный актив.

Если балансовая стоимость актива выше его возмещаемой стоимости, то балансовую стоимость нужно уменьшить.

Величина обесценения обычно включается в расходы. Исключением является ситуация, когда обесценился объект ОС, который ранее дооценивался с отражением суммы переоценки в капитале. В этом случае сначала на величину обесценения уменьшается сумма дооценки, а если величина обесценения больше, чем дооценка, то остаток отражается в составе расходов.

Если возмещаемая стоимость актива выросла, то сумма его обесценения может быть восстановлена до текущей балансовой (кроме гудвилла).

Состав финансовой отчетности по МСФО и РСБУ

Формально отчетность несущественно отличается от российской бухгалтерской отчетности. Основные различия в составе форм отчетности представлены в нижеследующей таблице.

Состав финансовой отчетности по МСФО и российскому законодательству

МСФО Российское законодательство
Отчет о финансовом положении Бухгалтерский баланс
Отчет о совокупном доходе (отчет о прибылях и убытках), отчет о прочем совокупном доходе Отчет о финансовых результатах
Отчет о движении капитала Отчет об изменениях капитала
Отчет о движении денежных средств Отчет о движении денежных средств
Учетная политика и пояснительная записка Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках
Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, если она подлежит обязательному аудиту

Кроме того, имеется ряд принципиальных отличий, основанных на экономических и правовых особенностях среды, в которых формировались две системы учета.

Так, в МСФО – минимальная связь между налогообложением и бухгалтерским учетом, слабое юридическое влияние на учет и сильное экономическое, упор делается не на государственные регламенты, а на профессиональное суждение специалистов, жесткая (до уголовной) ответственность за искажение финансовой отчетности и т.п. Это связано с тем, что предприятие государством воспринимается не столько как налогоплательщик, сколько как создатель ВВП и рабочих мест, как звено одной большой экономической цепи, крах которого в большей или меньшей степени может повлиять на благополучие экономики в целом – от локальной до мировой.

В МСФО во главу угла ставится реальная оценка статей баланса с перспективой на будущее. Отсюда вытекают такие понятия, как оценка по справедливой стоимости (сумма, на которую может быть заменен актив), дисконтированная стоимость, поправки на гиперинфляцию, эксплуатационная ценность актива, обязательства, вытекающие из практики, и т.п.

Российские бухгалтеры с данными понятиями практически не знакомы.

Проиллюстрируем это на простом примере. Допустим, на конец отчетного периода сальдо счета 50 составляет 35 000 руб., счета 51 – 240 500 руб. Соответственно, российский бухгалтер в балансе по строке «Денежные средства и денежные эквиваленты» отразит сумму 276 000 руб. Но при этом имеется дополнительное условие: расчетный счет предприятия открыт в банке, который в данный момент проходит процедуру банкротства. Таким образом, реально в распоряжении предприятия находятся денежные средства на сумму 35 000 руб. Именно эту сумму бухгалтер и должен был бы показать, составляй он отчетность по МСФО.

Или другой пример.

Организация – производитель сельскохозтехники реализовала комбайн стоимостью 4,5 млн. рублей, предоставив своему контрагенту отсрочку платежа на 9 месяцев. В российском учете выручка от операции будет отражена в сумме 4,5 млн. руб. Бухгалтер же, ведущий учет по МСФО, отразит выручку по данной операции в размере дисконтированной суммы будущих поступлений с учетом среднерыночной кредитной ставки, например 20%. То есть в данном случае выручка будет оценена по справедливой стоимости: 3 924 882 рублей.

Повторимся это расчет в самом упрощенном варианте – на практике сюда бы прибавились проценты на сумму отсрочки и отложенные налоги.

Пояснения в международной финансовой отчетности по сравнению с российским аналогом менее регламентированы и в то же время, по мнению многих отечественных экспертов, дают гораздо более полное представление о компании.

Подводя итоги, можно скачать что, финансовая отчетность, составленная в соответствии с МСФО, представляет гораздо больший объем информации о компании, как в качественном, так и в количественном плане по сравнению с российским аналогом.

Баланс по МСФО пример

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *