Арбитражная практика по НДС

Содержание

Приложение. Обзор арбитражной практики по налоговым спорам

1. Наличие у налогоплательщика уплаченных сумм НДС при приобретении товаров, принятие этих товаров на учет, а также подтверждение указанных операций первичными документами, предусмотренными законом, дает право на возмещение указанных сумм налога только при наличии у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.

Организация (далее — Покупатель) заключила договор купли-продажи товара оптического бесцветного стекла. Стоимость товара — 14875000 руб., в том числе НДС в сумме — 2479167 руб. по условиям договора подлежит перечислению на расчетный счет продавца. Товар передан Покупателю и оплачен последним продавцу платежными поручениями, включая НДС.

Этот товар Организация перепродала. Товар передан другому покупателю в день получения товара от первоначального продавца.

Моментом определения налоговой базы для Организации, применявшей в 2001 году учетную политику «по мере поступления денежных средств», является день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Полученный от Организации товар последним покупателем не оплачен.

В декларации по строке 20 (налог на добавленную стоимость — к возмещению) Организация указала сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную продавцу в октябре 2001 года — 2479167 руб., как подлежащую возмещению из бюджета.

Организация обратилась в налоговую инспекцию с заявлением о возмещении из бюджета НДС в сумме — 2479167 руб., уплаченного поставщику товара, путем возврата этой суммы на расчетный счет.

Решением, принятым по результатам проверки налоговой декларации за октябрь 2001 года, налоговый орган признал неправомерным в нарушение ст. ст. 171 и 172 НК РФ — осуществление Организацией налоговых вычетов.

В связи с отказом налоговой инспекции возместить из бюджета суммы НДС Организация обратилось в суд с иском о признании недействительным решения налогового органа, а также с требованиями обязать налоговый орган возместить из бюджета НДС в сумме — 2479167 руб. путем возврата этой суммы на расчетный счет Организации с процентами, начисленными в соответствии со ст. 176 НК РФ.

Иск Организации удовлетворен. Постановлением апелляционной инстанции решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Суд кассационной инстанции отменил принятые судебные акты обосновывая следующим.

Порядок исчисления налога на добавленную стоимость с выручки, полученной от реализации товаров, работ, услуг изложен в пунктах 1, 2 и 4 ст. 166 НК РФ. Сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 п. 3 ст. 146 НК РФ, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду. Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ дата реализации товаров (работ, услуг) определяется в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения.

Статьей 171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 3 статьи 146 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

К таким налоговым вычетам отнесены суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им, в том числе при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ для перепродажи (п.п. 2 п. 2 статьи 171 НК РФ). Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, а также документов, подтверждающих фактическую уплату предъявленных сумм налога. Согласно ст. 172 НК РФ вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Из анализа содержания статей 171, 172, 173 и 176 НК РФ в их совокупности следует, что наличие у налогоплательщика уплаченных сумм НДС при приобретении товаров (работ, услуг), принятие этих товаров (работ, услуг) на учет, а также подтверждение указанных операций первичными документами, предусмотренными законодательством, в том числе главой 21 НК РФ, дает право на возмещение указанных сумм налога только при наличии у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с пп. 1-2 п. 1 ст. 146 НК РФ.

На это изначально указано в п. 1 ст. 171 НК РФ, устанавливающей право налогоплательщиков на налоговые вычеты, их понятие и обстоятельства, при которых они могут быть осуществлены.

Об этом говорится и в п. 1 ст. 176 НК РФ и в п. 1 и п. 2 ст. 173 НК РФ.

Положительная разница между суммой налоговых вычетов и общей суммой налога, исчисленного по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п. 1, п. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, подлежит возмещению в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 176 НК РФ (абзац второй п. 2 ст. 173 НК РФ).

Таким образом, отсутствие операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с пунктами 1-2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, и, соответственно, суммы налога, исчисленной с таких операций, препятствует налогоплательщику реализовать в соответствующем налоговом периоде право на налоговые вычеты.

Поскольку у Организации в октябре 2001 года отсутствовали операции, признаваемые объектом налогообложения в соответствии с пунктами 1-2 п. 1 ст. 146 НК РФ и принятой ею учетной политикой, что подтверждается соответствующими графами деклараций, она не имела и сумм НДС, исчисленных по таким операциям, из которых допускается осуществление налоговых вычетов.

При таких обстоятельствах у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали правовые основания для удовлетворения иска Организации.

Постановление ФАС СЗО от 19.08.02 дело А56-6529/02 (ИМНС РФ по Всеволожскому району Ленинградской области), аналогичное судебное дело: Постановление Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.01.03 дело А56-29294/02 (Межрайонная ИМНС РФ N 3 по Ленинградской области).

ФНС России направила для сведения нижестоящих налоговых органов обзор судебных актов, вынесенных Конституционным судом РФ и Верховным судом РФ по налоговым спорам за второе полугодие 2015 г. (письма от 24.12.15 г. № СА-4-7/22683, от 20.01.16 г. № СА-4-7/566). В отношении порядка исчисления и уплаты НДС судьи рассмотрели несколько спорных вопросов.

Субсидии из федерального бюджета

Дело касалось классификации полученной налогоплательщиком из бюджета субъекта РФ субсидии, источником финансового обеспечения которой являлись в том числе и целевые межбюджетные трансферты, предоставленные из федерального бюджета.

Напомним, что согласно п.п. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ в случае получения субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, сумма НДС подлежит восстановлению в размере, ранее принятом к вычету.

Однако такая субсидия (т. е. фактически полученная из регионального бюджета) не может рассматриваться как субсидия, предоставленная из федерального бюджета. Поэтому получение указанных бюджетных средств не влечет за собой обязанность восстановить НДС, ранее принятый к вычету (Определение ВС РФ от 19.11.15 г. № 310-КГ15-8772).

Операции по возмещению экспортного НДС

Спор затрагивал операции по возмещению экспортного НДС. В ходе проведения проверки налоговая инспекция посчитала, что общество необоснованно применило налоговую ставку 0% и налоговые вычеты в отношении операции по реализации судна. По мнению инспекции, поскольку на момент передачи судна оно не находилось на территории РФ, то исходя из положений п.п. 1 п. 1 ст. 146 и ст. 147 НК РФ в такой операции не формируется объект налогообложения, и соответственно у налогоплательщика нет права на применение налоговых вычетов лишь по тому основанию, что помещение судна под таможенный режим экспорта произошло после пересечения границы РФ.

Однако высшие судьи не согласились с претензиями налоговых органов, обосновав это следующим.

Товар считается вывезенным из РФ за пределы таможенной территории Таможенного союза в таможенном режиме экспорта и в том случае, если в указанный режим он был помещен после фактического вывоза в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 212 ТК РФ. А установленное в п.п. 2 п. 1 ст. 147 НК РФ условие определения места реализации товара, связанное с началом его транспортировки с территории РФ, при этом не нарушается. Следовательно, независимо от того, в каком месте состоялся переход права собственности на спорный товар — в России или за рубежом, операция по его реализации облагается налогом по ставке 0%, если товар был помещен в таможенный режим экспорта в соответствии с таможенным законодательством.

Таким образом, общество правомерно применило ставку 0% и заявило налоговые вычеты по НДС (Определение ВС РФ от 13.11.15 г. № 307-КГ15-7495 и № 307-КГ15-7424).

С учетом изложенного теряют актуальность письма ФНС России от 12.08.11 г. № АС-4-3/13134 и от 9.08.06 г. № ШТ-6-03/786, в которых содержится запрет на применение нулевой ставки по НДС, если на дату перехода права собственности к покупателю товар находится в другом государстве.

Перевозка пассажиров и багажа

Этот налоговый спор о применении нулевой ставки по НДС касался операций, связанных с оказанием услуг по перевозке пассажиров и багажа (пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории РФ), при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов (п.п. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ).

На практике широкое распространение получили так называемые код-шеринговые соглашения между авиакомпаниями, суть которых заключается в том, что одна авиакомпания предоставляет другой авиакомпании гарантированный процент мест на своих рейсах, а последняя продает авиапассажирам билеты от своего имени на такие рейсы.

Российская авиакомпания применила к услугам по перевозке нулевую ставку по НДС

Налоговая инспекция сочла, что в данной ситуации выручка получена перевозчиком за фрахт, вследствие чего ставка НДС в размере 0% к ней неприменима.

Судебная коллегия ВС РФ (Определение ВС РФ от 30.07.15 г. № 305-КГ15-3206) признала действия налогоплательщика правомерными исходя из следующих аргументов.

Существо отношений код-шеринга предполагает, что в рамках данного соглашения его стороны не оказывают услуг по перевозке непосредственно друг другу. Фактическим получателем услуги является авиапассажир. Кроме того, в реестрах международных перевозочных документов кроме указания номеров авиабилетов, выданных иностранными авиакомпаниями — партнерами, приводятся коды собственных рейсов российского авиаперевозчика. Данный факт свидетельствует о том, что именно российский авиаперевозчик осуществляет фактическую перевозку пассажиров, пусть и пассажиров партнера.

Следовательно, в такой ситуации перевозка собственных и пассажиров партнера на международных авиалиниях должна иметь одинаковые налоговые последствия в виде обложения НДС по нулевой ставке.

Судьи ВС РФ подчеркнули, что данный вывод не противоречит правовой позиции, изложенной в п. 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.14 г. № 33, в соответствии с которой оказание услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.

О порядке исчисления указанного срока для заявления налогового вычета по НДС

По данному делу судьи вынесли решение в отношении возможности возмещения НДС после истечения установленного трехлетнего срока (п. 2 ст. 173 НК РФ). Вопросу о порядке исчисления указанного срока для заявления налогового вычета по НДС посвящено не одно разъяснение Минфина России (например, письмо от 6.08.15 г. № 03-07-11/45515), согласно которым налогоплательщик вправе заявить к вычету суммы НДС не позднее налогового периода, в котором истекает трехлетний срок, исчисляемый с момента принятия товаров (работ, услуг) к учету.

Напомним, что порядок и условия возмещения налога определены в ст.176 и 176.1 НК РФ. Обязательным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.10 г. № 2217/10).

Срок, в течение которого налогоплательщики могут воспользоваться правом на вычет сумм НДС, составляет три года после окончания налогового периода, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров, выполнения работ, оказания услуг (письмо Минфина России от 3.02.15 г. № 03-07-08/4181). При этом данное право реализуется посредством представления в налоговые органы декларации по НДС не позднее 25-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, на который приходится окончание указанного трехлетнего срока.

В соответствии с п. 27 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.14 г. № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС» (далее — Постановление № 33) норма п. 2 ст. 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должна быть соблюдена налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию. При этом право на налоговый вычет может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (п. 28 Постановления № 33).

Таким образом, арбитражные суды исходят из того, что налогоплательщик вправе претендовать на возмещение налога, заявленного в налоговой декларации, в том числе уточненной в течение трех лет с момента, определяемого налоговым периодом, когда выполнены все условия для использования вычетов, применение которых ведет к возникновению суммы возмещения (постановления АС Северо-Кавказского округа от 14.07.15 г. № А32-20743/2014 и от 28.05.15 г. № А32-1499/2012).

Отказ в праве на возмещение НДС

В этом споре была рассмотрена ситуация, в которой арбитражные суды отказали налогоплательщику в праве на возмещение НДС исходя из того, что был пропущен трехлетний срок подачи налоговой декларации, где заявлено право на такой вычет.

Арбитражный суд посчитал, что возмещение НДС возможно и за пределами установленного для этого трехлетнего срока (п. 2 ст. 173 НК РФ), если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали объективные и уважительные причины. Наличие или отсутствие таких причин должно выясняться при рассмотрении требования налогоплательщика (Определение КС РФ от 27.10.15 г. № 2428-О). Так, в качестве оправдательного препона для трехгодичного срока возмещения суд назвал невыполнение налоговым органом возложенных на него обязанностей или невозможность получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика (т. е. злоупотребление со стороны налоговых органов).

Следует отметить, что КС РФ неоднократно обращался к вопросам, связанным с реализацией налогоплательщиками права на возмещение из бюджета сумм превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного НДС в установленные НК РФ сроки. В частности, в определениях КС РФ от 3.07.08 г. № 630-О-П, от 1.10.08 г. № 675-О-П, от 24.03.2015 г. № 540-О указано, что в рамках судопроизводства налогоплательщик не может быть лишен возможности обратиться за защитой своего права на возмещение НДС. А при наличии сомнений в правомерности применения (или отказа в предоставлении) налогового вычета арбитражный суд обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, которые должны учитываться при решении вопроса о возмещении данного налога. Это означает, что возмещение НДС за пределами трехгодичного срока в принципе возможно, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика.

Как свидетельствуют примеры из арбитражной практики, внутренние организационные проблемы юридического лица, такие как большой объем необходимых для восстановления документов, болезнь главного бухгалтера, не могут рассматриваться в качестве уважительных причин пропуска трехлетнего срока даже с учетом наличия более двух лет на восстановление утерянной документации (постановление АС Северо-Кавказского округа от 14.07.15 г. № А32-20743/2014).

Таким образом, решение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на применение налогового вычета по НДС с учетом предусмотренного законодательством срока на его реализацию осуществляется правоприменительными органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.

Далее проанализируем вопросы, касающиеся необходимости включения в налоговую базу по НДС полученных налогоплательщиком денежных средств за капитальный ремонт и страховой выплаты по договору страхования риска неисполнения договорных обязательств.

Относительно первого вопроса суд указал, что получаемые управляющей компанией денежные средства связаны с расчетами по проведению капитального ремонта, поэтому налогоплательщик должен учитывать в налоговой базе по НДС в качестве платы за ремонт средства, полученные им на основании Федерального закона от 21.07.07 г. № 185-ФЗ «О фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства» (Определения ВС РФ от 16.07.15 г. № 304-КГ15-1430, от 9.07.15 г. № 301-КГ15-1438 и от 9.07.15 г. № 301-КГ15-1154).

Во втором случае суд отказал налоговому органу в праве применить положения п.п. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ, касающиеся включения в налоговую базу по НДС полученной налогоплательщиком — поставщиком товаров страховой выплаты по договору страхования риска неисполнения договорных обязательств покупателем в связи с нарушением последним обязательства по оплате товаров.

Напомним, что в соответствии с положениями ГК РФ при страховании предпринимательского риска сумма страховой выплаты представляет собой возмещение страхователю-поставщику стоимости товаров (работ, услуг), не полученной от его контрагента (ст. 933, п. 2 ст. 947, п. 1 ст. 951 ГК РФ).

Налогоплательщик, получив суммы страхового возмещения, не включил их в налоговую базу по НДС, поскольку в периоде отгрузки покупателю товаров с их стоимости уже был исчислен и уплачен НДС в бюджет, при этом налогоплательщик руководствовался письмом Минфина России от 29.04.15 г. № 03-07-17/24760.

Как отметили судьи, положение п.п. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ не соответствует нормам частей 1 и 2 ст. 19, части 1 ст. 34 и 57 Конституции РФ, поскольку благодаря ему от налогоплательщика — поставщика товаров (работ, услуг) можно требовать включения в налоговую базу по НДС помимо стоимости реализованных товаров (работ, услуг) суммы страховой выплаты, полученной им в связи с нарушением покупателем обязательства по оплате товаров (работ, услуг), если такой налогоплательщик исчислил (уплатил) налог с операции по реализации данных товаров (работ, услуг) в момент их отгрузки (постановление КС РФ от 1.07.15 г. № 19-П).

Таким образом, взимание НДС со страховой выплаты, полученной налогоплательщиком — поставщиком товаров, не имеет под собой экономического основания, поскольку НДС перечислен в бюджет в периоде отгрузки товаров покупателю.

Вопрос о возможности физического лица быть плательщиком НДС возникает постоянно, и обусловлено это тем, что в случае доказанности фактического осуществления предпринимательской деятельности физическим лицом оно обязано зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя (письмо МНС России от 13.05.04 г. № 03-1-8/1191/15@). Следовательно, независимо от того, приобретен либо нет физическим лицом статус индивидуального предпринимателя, он является плательщиком налогов, в том числе НДС.

Так, еще в 2014 г. высшие судьи вынесли решение относительно обязанности физического лица, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, исчислять НДС по операциям сдачи в аренду нежилого недвижимого имущества. Судьи поддержали доводы налоговой инспекции о том, что нормы налогового законодательства устанавливают обязанность по исчислению и уплате НДС в отношении индивидуального предпринимателя, а не физического лица, за исключением случаев, когда налоговым органом доказано осуществление физическим лицом, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, предпринимательской деятельности (Определение ВС РФ от 3.09.14 г. № 304-ЭС14-223).

Аналогичный вывод содержится и в Определении ВС РФ от 8.04.15 г. № 59-КГ15-2. Судьями была рассмотрена ситуация, когда физическое лицо предоставляло принадлежащее ему на праве собственности нежилое административное здание юридическому лицу для использования в производственной деятельности арендатора. Как отметили судьи, законодатель связывает необходимость регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя с осуществлением им предпринимательской деятельности согласно п. 1 ст. 2 ГК РФ, о наличии которой в действиях гражданина могут свидетельствовать, в частности, приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации.

Следовательно, в данном случае физическое лицо является плательщиком НДС, в связи с неуплатой которого это лицо законно привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом утверждение физического лица относительно того, что сдача имущества в аренду имела целью минимизировать издержки, связанные с владением нежилым помещением, не опровергает выводов налогового органа о том, что полученный доход от сдачи имущества в аренду непосредственно связан с предпринимательской деятельностью.

Еще один спор, разрешенный в пользу налогоплательщика, касался возможности принятия НДС к вычету в части сверхнормативных потерь.

По мнению налоговой инспекции, если из-за потерь в процессе транспортировки электроэнергия не была реализована, и поэтому согласно п. 1 ст. 39 и п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ у налогоплательщика не возникло объекта обложения НДС, то в соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ у такого налогоплательщика отсутствует право на налоговый вычет.

Однако судьи не поддержали доводы налоговой инспекции. Поскольку услуги по передаче электроэнергии являются операциями, облагаемыми налогом на добавленную стоимость, а приобретение электроэнергии для компенсации сверхнормативных потерь в сетях непосредственно связано с этой деятельностью и осуществляется в силу прямого указания закона, сетевая организация вправе принять к вычету «входной» НДС, предъявленный поставщиком электроэнергии (Определение ВС РФ от 29.07.15 г. № 303-КГ15-1752).

Разрыв НДС

Помощь при вызове в ИФНС по «разрывам» НДС, по недобросовестным контрагентам

В последние годы налоговый контроль заметно ужесточился. Всё большему количеству предпринимателей приходится доплачивать довольно серьёзные суммы налогов, а некоторые сталкиваются и с более неприятными последствиями: выездные налоговые проверки, как следствие- банкротство компании, уголовное преследование, и т.п. Именно поэтому к любому вниманию со стороны налоговой стоит относиться предельно внимательно. Иначе это может закончиться потерей крупной суммы, причём – в лучшем случае.

Налоговый разрыв по НДС: что это?

Анализом «разрывов» НДС, наличия схем по неуплате налогов, уровня нагрузки по налогам, иных подобных вопросов в данный момент занимаются несколько информационых ресурсов: АСК НДС (тестируется 4-я версия), аналитических ресурсов ФИР «сведения Банка России», ФИР «трансфертная цена», ФИР ЕГРЮЛ, ФИР «таможня», ПК «ППА Отбор». Иногда применяется информационный ресурс «Супераналитик», изучающий базу банковских выписок.

Особое внимание фискалы уделяют «разрывам» по НДС. Речь идёт о ситуациях, когда у покупателя в книге покупок отражена счёт-фактура, но при этом она же отсутствует в книге продаж у продавца. Это означает, что покупатель получил налоговый вычет, связанный с тем, что отчисления в пользу бюджета должен был сделать продавец. Но вместе с тем продавец ничего не выплатил в казну.

Такие «разрывы» называются «прямыми».

Но самое пристальное внимание налоговики уделяют так называемым «сложным разрывам», когда у налогоплательщика и у его контрагента первого «звена» счета-фактуры и суммы НДС отражаются в отчетности исправно, но «разрыв», а следовательно и неуплата НДС происходит на 3-5 или далее звеньям. Как правило, такие «разрывы» указывают на умышленные «схемы» по неуплате НДС, в которые вовлекаются различные «площадки», управляющие «фирмами-однодневками», а иногда и сотрудники ИФНС и банков. Борьба с такими схемами — один из приоритетов политики ФНС России, поэтому организации со сложными разрывами сразу попадают под особый контроль не только своей инспекции, но и регионального Управления ФНС России.

Упомянутые базы находит несовпадения, после как правило, на уровне регионального Управления ФНС России готовятся списки организаций, у которых выявлены «разрывы» НДС. Эти списки направляются в местные Инспекции, которые формируют Требования о представлении соответствующих документов и вызывают Налогоплательщиков для дачи пояснений.

Чего стоит опасаться?

Как правило, большинство предпринимателей в настоящее время сначала вызывают чаще всего в налоговую на дачу пояснений по деятельности или «комиссию». Налоговые проверки сразу после обнаружения «разрыва» не назначают, так как это слишком затратно и неэффективно. Да и общая политика в сфере налогового администрирования направлена на сокращение проверок. Именно поэтому вы сначала попадете на комиссию в ИФНС РФ.

При этом, подобные вызовы указывают на риск проведения проверки. Поэтому как только ИФНС вами заинтересовалась, необходимо сразу же начать подготовку. И уже на этой стадии нужно обращаться за профессиональной помощью к юристу, специализирующемуся на решении таких вопросов.

В частности, если к вам поступило Уведомление о явке в налоговый орган для даче пояснений по деятельности компании, Требование о предоставлении документов и информации по тому или иному контрагенту за квартал или более, то наши налоговые адвокаты помогут Вам сориентироваться и правильно выстроить диалог с ИФНС. Мы подскажем, какие документы нужно представить в ИФНС, в том числе, дополнительно к запрошенным.

Как взаимодействовать с налоговой?

Итак, вас вызвали. Что вы можете сделать?

Есть 2 варианта:

  1. Признать «разрыв», подать уточненную налоговую декларацию и доплатить сумму налога, пеней и не бояться больше инспекторов. Это самый лёгкий вариант, причём, в некоторых случаях его стоит иметь в виду. Учтите, если вам начислят НДС по итогам выездной налоговой проверки, то вы должны будете дополнительно заплатить также штраф размером 40% от соответствующей суммы.

  2. Отстаивать своё право на налоговый вычет. Сам факт наличия недобросовестного контрагента, тем более второго или последующих «звеньев» ещё не говорит о том, что именно вы что-то нарушили. Если контрагенты первого «звена» вам неподконтрольны, работали в реальности то налоговые органы могут изменить свою позицию и отозвать свои претензии к Вам. Это выполнимо, если запастись надлежащими доказательствами.

Обратите внимание! Недобросовестные действия контрагентов второго и третьего уровня сами по себе ещё не являются основанием для предъявления претензий к налогоплательщику.

Одним словом, отстоять вашу позицию вполне реально. Для этого требуется собрать необходимый пакет первичных документов, которые относятся к конкретным сделкам, а также доказательства должной осмотрительности. Также впечатление производит своевременное привлечение к разбирательствам налогового адвоката.

Чем мы можем вам помочь?

Необходимо отметить, что ФНС РФ в последние годы стремительно повышает эффективность проведения выездных проверок. Это означает опасность выездной налоговой проверки для вас, поскольку если проверку всё-таки назначат из-за «разрывов» НДС, то с вероятностью 98% доначислят существенные суммы налогов, штрафов, плюс могут возбудить уголовное дело за уклонение от уплаты налогов. Следовательно, очень важно не допустить назначения и проведения проверки и начать действовать на опережение.

В то же время высокий процент эффективности налоговых проверок означает, что ФНС РФ старается не устраивать такие мероприятия без выявления существенных нарушений.

Мы неоднократно оказывали квалифицированную помощь в подобных ситуациях. Мы знаем, что нужно сделать, чтобы минимизировать любые риски.

Наши адвокаты помогут Вам минимизировать риск назначения проверки из-за “разрыва” НДС. Детали предлагаем обсудить.

У нас есть огромный опыт оказания помощи при любых вызовах в ИФНС, а консультация наших адвокатов абсолютно бесплатна!

Получить консультацию

По какой ставке в 2019-2020 будут доначислять НДС при «дроблении бизнеса» за прошлые периоды?

НДС по расчетной ставке — вот действительные налоговые обязательства налогоплательщика

В августе 2019 года судебный спор относительно возможности применения при определении действительных налоговых обязательств налогоплательщика расчетной ставки НДС 18/118 в ситуации вменения налогоплательщику схемы дробления бизнеса был передан на рассмотрение СКЭС Верховного Суда РФ. Речь идет о налоговом споре индивидуального предпринимателя Угрюмовой Н.Ф. (далее — ИП Угрюмова) — Определение Верховного Суда РФ от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085 по делу №А05-13684/2017

В данном деле высшая судебная инстанция поддержала налогоплательщика в том, что в ситуации неправомерного применения специального налогового режима (при дроблении бизнеса), налоговый орган не вправе доначислять НДС по ставке 18 % сверх полученных налогоплательщиком доходов, а сумма НДС должна быть выделена из таких доходов с использованием расчетной ставки НДС 18/118.

Предмет спора

Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ИП Угрюмовой, занимавшейся продажей ГСМ. По результатам налоговой проверки инспекцией был сделан вывод о создании ИП Угрюмовой с целью сохранения права на применение УСН схемы от ухода от налогообложения путем искусственного включения в цепочку хозяйственных связей и создания фиктивного документооборота с подконтрольными ИП Угрюмовой предпринимателями на УСН (ее сыном и ее сестрой) с целью перевода части своей выручки от реализации продукции на данных взаимозависимых лиц путем формальной передачи автозаправочной станции в аренду указанным лицам. Как следствие, налоговым органом был сделан вывод об утрате ИП Угрюмовой права на применение УСН и необходимости уплаты им налогов по общей системе налогообложения. При этом инспекцией размер подлежащего доначислению НДС был определен исходя из ставки 18 % к суммам дохода по договорам поставки продукции.

Суд первой инстанции полностью удовлетворил требования ИП Угрюмовой, посчитав, что отсутствуют основания для выводов о неправомерном дроблении бизнеса. Однако суды апелляционной и кассационной инстанций отменили решения суда первой инстанции и подержали выводы Инспекции о создании схемы ухода от налогообложения в виде дробления бизнеса, а также отклонили доводы ИП Угрюмовой о необходимости применения при определении недоимки по НДС расчетной ставки 18/118.

Выводы СКЭС Верховного Суда РФ

ИП Угрюмова обратилась в Верховный Суд РФ с кассационной жалобой, где среди прочего указала на то, что инспекцией при исчислении НДС по операциям реализации продукции по договорам поставки, не предусматривающим указанный налог в стоимости товара, налоговый орган неправомерно применил ставку НДС 18 % к цене реализации. По мнению ИП Угрюмовой, норма пункта 19 статьи 270 НК РФ распространяется только на суммы налога, предъявленные налогоплательщиком покупателю, в то время как исчисленный налоговым органом НДС по ставке 18 % НДС в стоимости реализованных товаров покупателям не предъявлялся. В этой связи, для расчета действительного размера его налоговых обязательств по операциям реализации товара подлежит применению именно расчетная ставка НДС 18/118.

Между тем СКЭС ВС РФ, отменяя судебные акты апелляционной и кассационной инстанций в части эпизода, связанного с применением ставки НДС 18 %, посчитала, что делая вывод об искусственном дроблении единого бизнеса и признавая ИП Угрюмову тем лицом, в интересе которого взаимозависимыми лицами в действительности осуществлялись облагаемые налогом операции, налоговый орган должен определить его права и обязанности как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика.

При этом СКЭС Верховного Суда РФ обратила внимание на следующее:

По общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей, уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работы, услуги) является экономическим источником для взимания НДС; соответственно, при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателями в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника — собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца);

При определении прав и обязанностей налогоплательщика, необоснованно применявшего специальный налоговый режим, как плательщика НДС, сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг) должна быть определена так, как если бы налог изначально предъявлялся к уплате сторонним контрагентам в рамках установленных с ними договорных цен и полученной (подлежащей получению) от них выручки, то есть по общему правилу — посредством выделения НДС из выручки с применением расчетной ставки налога.

В сложившейся ситуации применение расчетной ставки НДС является необходимым, поскольку позволяет обеспечить соблюдение требований пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 168 НК РФ, а именно, установить стоимость реализуемых товаров, работ и услуг (без включения в нее суммы налога) и добавляемую к этой стоимости сумму налога, которые в совокупности будут соответствовать реально сформированной договорной цене; в то время как противоположный подход приводит к исчислению НДС с дохода, который хозяйствующим субъектом не получен;

То обстоятельство, что в рассматриваемом деле оплата реализованных ГСМ производилась покупателями в безналичном порядке, не может служить основанием для начисления НДС сверх полученных предпринимателем доходов; является недопустимым различное определение суммы НДС к уплате в зависимости от формы оплаты реализованных товаров (работ, услуг) — наличными денежными средствами или в безналичном порядке, а не в зависимости от фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика;

Также являются неправильными выводы судов апелляционной и кассационной инстанций о необходимости исчисления НДС сверх полученной предпринимателем выручки, мотивированный тем обстоятельством, что в документах на реализацию ГСМ оптовым покупателям указанный НДС не был выделен отдельной строкой; отсутствие такого выделения является результатом неправильного определения предпринимателем своего статуса как плательщика данного налога и объема облагаемых налогом операций, и само по себе не свидетельствует о согласии покупателей ГСМ на возможность увеличения договорной цены в случае возникновения необходимости предъявления налога.

Следует отметить, что аналогичные выводы чуть позже были сделаны СКЭС Верховного Суда РФ в деле индивидуального предпринимателя Пяташова М.Е. (Определение Верховного Суда РФ от 28.10.2019 № 305-ЭС19-9789). При этом также в указанном судебном акте было отмечено, что сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в относительно большем размере.

Возмещение НДС: обзор последней судебной практики

В данной статье проанализирована последняя судебная практика, сформировавшаяся в связи с применением положений ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), посвященных возмещению НДС.

Ситуация 1.

(Постановление ФАС Уральского округа от 05.05.2008 N Ф09-3208/08-С2)

Суть дела.

Налоговый орган принял решение, что применение налогоплательщиком налоговой ставки 0% по операциям при реализации товаров (работ, услуг) обоснованно, однако отказал в возмещении НДС. Основаниями для отказа в возмещении указанной суммы налога послужили доказательства того, что покупатели, поставщики и комиссионеры (стороны по сделкам в хозяйственной деятельности налогоплательщика) являются аффилированными лицами, при этом отсутствует реальное движение товара. Фактически этими лицами создан формальный документооборот о движении товара по цепочке предприятий одновременно в оба направления с искусственным удорожанием товара при убыточности экспортных операций, что явно и однозначно свидетельствовало о наличии у налогоплательщика цели незаконного изъятия НДС из бюджета.

Налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании недействительным указанного решения налогового органа.

Позиция суда.

Суд отказал налогоплательщику в удовлетворении иска по следующим основаниям. Налогоплательщик постоянно предъявляет для возмещения из бюджета значительные суммы НДС при незначительных суммах налога, исчисленного для уплаты в бюджет, при отсутствии реального выполнения обязательств по уплате НДС в бюджет контрагентом налогоплательщика, что подтверждает доводы налогового органа о направленности действий налогоплательщика не на получение экономической выгоды, а на получение из бюджета НДС.

Из анализа заключенных налогоплательщиком договоров следует отсутствие разумной деловой цели и экономического смысла осуществления сделок, так как товары и денежные средства в счет их оплаты совершали движение по кругу между контрагентами и налогоплательщиком без связи с реальной хозяйственной деятельностью.

Таким образом, действительной целью налогоплательщика было создание видимости хозяйственных операций для обоснования возмещения НДС — путем создания формального наличия права на возмещение НДС для незаконного изъятия налога из бюджета.

Ситуация 2.

(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.06.2008 N А56-42354/2007)

Суть дела.

Налогоплательщик представил 20.02.2007 в налоговый орган декларацию по НДС за январь 2007 г., в которой была заявлена сумма налога к возмещению из бюджета. 02.07.2007 налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлением о возврате на его расчетный счет указанной суммы НДС, указав, что предусмотренный ст. 88 НК РФ трехмесячный срок для проведения камеральной проверки истек 20.05.2007. В этом же заявлении налогоплательщик просил налоговый орган провести сверку расчетов с бюджетом в случае обнаружения налоговым органом наличия у организации какой-либо задолженности по налогам, пеням и налоговым санкциям.

По результатам камеральной налоговой проверки, проведенной на основе налоговой декларации за январь 2007 г., налоговым органом 29.05.2007 принято решение о возмещении налогоплательщику заявленной им в декларации суммы НДС.

Налоговый орган в письме от 13.07.2007 сообщил налогоплательщику, что возврат денежных средств по заявлению от 02.07.2007 будет рассмотрен по результатам документальной проверки. Налогоплательщик посчитал бездействие налогового органа незаконным и обратился с заявлением в суд.

В отзыве на заявление налогоплательщика налоговый орган подтвердил, что в отношении налогоплательщика проводится выездная налоговая проверка и до ее окончания вопрос о возврате НДС не может быть решен.

Позиция суда.

Суд удовлетворил требования налогоплательщика по следующим основаниям.

В ст. 176 НК РФ установлен порядок возмещения сумм НДС в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 — 3 п. 1 ст. 146 НК РФ (в ред. от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, путем проведения камеральной налоговой проверки в порядке, установленном ст. 88 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 176 НК РФ по окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм налога, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

При отсутствии у налогоплательщика недоимки по НДС, иным федеральным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, сумма НДС, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет. При наличии письменного заявления налогоплательщика суммы, подлежащие возврату, могут быть направлены в счет уплаты предстоящих налоговых платежей по НДС или иным федеральным налогам (п. 6 ст. 176 НК РФ).

Решение о зачете (возврате) суммы НДС принимается налоговым органом одновременно с вынесением решения о возмещении суммы налога (полностью или частично) (п. 7 ст. 176 НК РФ).

Поручение на возврат суммы налога, оформленное на основании решения о возврате, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства на следующий день после дня принятия налоговым органом этого решения.

Указанный орган Казначейства в течение пяти дней со дня получения указанного поручения возвращает налогоплательщику НДС и в тот же срок уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств (п. 8 ст. 176 НК РФ).

Налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о возмещении (полностью или частично), о зачете (возврате) суммы налога, подлежащей возмещению, или об отказе в возмещении в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения (п. 9 ст. 176 НК РФ).

В рассматриваемом деле налоговый орган не представил доказательств направления налогоплательщику сообщения о принятом решении и отправки поручения в орган Федерального казначейства.

Поскольку налоговый орган не произвел предусмотренные п. п. 6, 7, 8 и 9 ст. 176 НК РФ действия по возврату налогоплательщику в установленные сроки суммы НДС, бездействие налогового органа является незаконным. Следовательно, он обязан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика путем перечисления на расчетный счет последнего заявленной к возмещению суммы НДС.

Доводы налогового органа о проведении в отношении налогоплательщика выездной налоговой проверки, в том числе по вопросу правильности исчисления и уплаты в бюджет сумм НДС в спорный период, являются несостоятельными. Порядок возмещения налогоплательщику налога, исчисленного по итогам конкретного налогового периода, регламентирован ст. 176 НК РФ. Обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, проверяется налоговым органом в порядке, установленном ст. 88 НК РФ, то есть в течение трех месяцев. По истечении этого срока налоговый орган обязан в течение семи дней принять решение о возмещении соответствующих сумм. Принятие такого решения не лишает налоговый орган права в дальнейшем провести выездную налоговую проверку и по ее результатам принять решение о начислении недоимки и пеней в случае выявления правонарушений, повлекших необоснованное возмещение НДС.

Проверка обоснованности применения налоговых вычетов и выездная проверка являются самостоятельными формами налогового контроля, проводимыми независимо друг от друга.

Ситуация 3.

(Постановление ФАС Московского округа от 19.05.2008 N КА-40/4422-08)

Суть дела.

Налоговый орган принял решение о возмещении налогоплательщику НДС. Налогоплательщик обратился 29.05.2006 с заявлением о возврате указанной суммы. Решение о возврате налога принято 06.07.2006; фактически возврат произведен платежным поручением от 13.07.2006. Налогоплательщик обратился в суд с заявлением об обязании налогового органа уплатить проценты за просрочку возврата НДС.

Позиция суда.

Суд удовлетворил требования налогоплательщика по следующим основаниям.

Фактически возврат произведен по истечении установленного п. 4 ст. 176 НК РФ срока, поэтому на сумму, подлежащую возврату, начисляются проценты (абз. 12 п. 4 ст. 176 НК РФ).

Проценты должны быть начислены за период с 06.07.2006 по 12.07.2006. Начальная дата периода просрочки определена путем прибавления к 30.05.2006 (день, следующий за днем подачи заявления о возврате налога, — 29.05.2006, поданного за пределами трехмесячного срока для принятия решения) двух недель, восьми дней и двух недель (сроков возврата налога, предусмотренных п. 3 ст. 176 НК РФ). Конечная дата периода просрочки определена как день, предшествующий дню составления платежного поручения на возврат налога, что соответствует ст. 176 НК РФ и судебной практике (Постановление Президиума ВАС РФ от 29.11.2005 N 7528/05).

Ситуация 4.

(Постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.01.2008 N Ф03-А73/07-2/5773)

Суть дела.

Налогоплательщик подал 26.03.2007 в налоговый орган уточненную декларацию по «внутреннему» НДС за февраль, в которой заявлен к возмещению из бюджета НДС, образовавшийся в результате превышения уплаченного поставщику НДС за оборудование для передачи в лизинг, над суммами налога, исчисленными с реализации лизинговых услуг за февраль.

Налоговым органом декларация за февраль отражена в карточке лицевого счета налогоплательщика вместе с суммой соответствующей переплаты налога в бюджет.

Налогоплательщик подал 18.04.2007 декларацию за март 2007 г., а 21.05.2007 — декларацию за апрель. Указанные в налоговых декларациях суммы НДС за март и апрель налогоплательщиком не уплачивались в связи с наличием переплаты по НДС за предыдущий период. Наличие переплаты по НДС на 11.05.2007 подтверждено справкой налогового органа. В связи с наличием недоимки по НДС за март и апрель налоговый орган направил налогоплательщику требования об уплате налога, пени, штрафа. Налоговый орган полагал, что только по результатам камеральной налоговой проверки может быть вынесено решение о возмещении налога в силу п. 3 ст. 176 НК РФ или в порядке ст. 88 НК РФ о зачете предъявленной и подтвержденной к возмещению суммы в счет погашения недоимки. Не согласившись с указанными требованиями, налогоплательщик оспорил их в арбитражном суде.

Позиция суда.

Суд не удовлетворил заявление налогоплательщика по следующим основаниям.

Уплата НДС производится за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 174 НК РФ).

Таким образом, в срок не позднее 21.04.2007 налогоплательщик должен был уплатить НДС за март и не позднее 21.05.2007 — за апрель.

Требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки (п. 1 ст. 70 НК РФ).

В связи с неуплатой налогоплательщиком НДС за указанные периоды налоговым органом правомерно выставлены оспоренные требования.

Обязанность по уплате налога считается исполненной, если иное не предусмотрено п. 4 ст. 45 НК РФ, со дня вынесения налоговым органом решения о зачете сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, пеней, штрафов (пп. 4 п. 3 ст. 45 НК РФ).

Только по результатам камеральной налоговой проверки может быть вынесено решение о возмещении налога в силу п. 3 ст. 176 НК РФ или в порядке ст. 88 НК РФ о зачете предъявленной к возмещению суммы по уточненной декларации за предыдущий период в счет погашения недоимки.

Налогоплательщик до вынесения соответствующего решения не освобождается от уплаты НДС за текущий налоговый период по общей налоговой декларации.

Ю.М.Лермонтов

Консультант

Минфина России

Арбитражная практика по НДС

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *