269 НК РФ

Содержание

Ст. 269 НК РФ за 2017 год: вопросы и ответы

Ст. 269 НК РФ: официальный текст

Скачать ст. 269 НК РФ

Ст. 269 НК РФ: вопросы и ответы

Ст. 269 НК РФ в 2017 году характеризуется появлением в ней ряда новых положений, введенных законом, принятым еще в начале 2016 года. Рассмотрим, что это за положения и с чем связано обновление.

Как изменилась статья 269 НК РФ в 2017 году?

В чем заключаются обязанности налогоплательщика при определении процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли?

Какова величина ставки рефинансирования и ключевой ставки ЦБ?

Какие сделки считаются контролируемыми?

Что понимается под долговым обязательством (п. 1 ст. 269 НК РФ)?

Какие лица считаются взаимозависимыми?

Как изменилась статья 269 НК РФ в 2017 году?

Статья 269 НК РФ приобрела свою действительную в 2017 году редакцию в результате принятия закона «О внесении изменений…» от 15.02.2016 № 25-ФЗ, положения которого, относящиеся к редактированию текста ст. 269 НК РФ, вступили в силу с начала очередного налогового периода (т. е. с 2017 года). Изменения были сделаны 2 видов:

  • новую редакцию получили пп. 2–4, что привело к тому, что:
    • увеличилось число ситуаций, при которых задолженность признается контролируемой;
    • сумма контролируемой задолженности определяется совокупностью всех обязательств, имеющих признаки контролируемых;
    • в НК РФ закреплено положение об отсутствии необходимости в пересчете процентов по контролируемой задолженности при изменении коэффициента капитализации;
    • дополнительно введены пп. 5–13, поясняющие правила применения обновленных пп. 2–4.

В чем заключаются обязанности налогоплательщика при определении процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли?

В обязанности налогоплательщика входит исчисление предельной величины процентов по признаваемым расходам. Осуществляется эта операция при помощи деления суммы начисленных процентов по контролируемой задолженности на рассчитанный коэффициент капитализации.

Для того чтобы получить размер коэффициента капитализации, следует величину непогашенной контролируемой задолженности поделить на размер собственного капитала, отражающий долю участия зарубежной организации в УК отечественного юрлица. Для кредитных организаций и лизинговых учреждений полученный результат делится на 12,5, для прочих субъектов ― на 3.

Не берется в расчет собственного капитала кредиторская задолженность, куда входят суммы рассрочек по существующим налоговым кредитам, текущие платежи, задолженность по налогам и сборам.

Изменение коэффициента капитализации в последующем налоговом периоде не требует пересчета процентов по контролируемому долгу за предыдущий период.

О том, как коэффициент капитализации применяется при анализе финансовой устойчивости, читайте в материале «Проведение анализа финансовой устойчивости организации».

Какова величина ставки рефинансирования и ключевой ставки ЦБ?

Ставка рефинансирования и ключевая ставка — понятия разные:

  • Размер ставки рефинансирования определяется как величина годовых процентов, которые должны уплатить кредитные организации Центробанку за предоставленные заемные средства.
  • Понятие ключевой ставки используется в российской экономике не очень давно ― с 2013 года. Оно обозначает размер процентной ставки, с учетом которой ЦБ принимает денежные средства прочих банков в качестве депозитов и выдает им краткосрочные кредиты. Ключевая ставка участвует в регулировании уровня инфляции, а также влияет непосредственно на ставки по кредитам прочих банковских организаций.

До 2016 года эти показатели использовались раздельно. Однако с 2016 года ставка рефинансирования больше не устанавливается, а ее значение приравнено к ключевой ставке (указание Банка России от 11.12.2015 № 3894-У).

В НК РФ к ставке рефинансирования привязывался расчет пени за просрочку оплаты по налогам и сборам. Теперь в этих формулах следует применять ключевую ставку, значение которой на момент отмены использования ставки рефинансирования было выше, чем у отмененной ставки (11 против 8,25%), но затем несколько снизилось. В динамике ее изменение выглядит так:

  • на 01.01.2016 — 11%;
  • с 14.06.2016 — 10,5%;
  • с 19.06.2016 — 10%;
  • с 27.03.2017 — 9,75%;
  • с 02.05.2017 — 9,25%;
  • с 19.06.2017 — 9%.

Какие сделки считаются контролируемыми?

Раздел V.1 НК РФ, вступивший в силу 01.01.2012, определяет действия налогового контроля по сделкам между зависимыми лицами. Прежде всего внимание обращается на уровень цен при заключении договоров. Они не должны существенно отличаться от рыночных.

Целью подобного контролирования является полнота исчисления и уплаты налогов, таких как налог на прибыль, НДС, НДФЛ и налог на добычу полезных ископаемых.

Контролируемые сделки между зависимыми лицами обладают определенными признаками:

  • сумма доходов в результате сделок превышает установленную законодательно величину;
  • одна из сторон признается как плательщик НДПИ;
  • одна из сторон не является плательщиком налога на прибыль;
  • одна из сторон является резидентом особой экономической зоны;
  • одна из сторон заявлена как участник проекта «Сколково»;
  • одна из сторон находится на спецрежиме ― ЕНВД, ЕСХН;
  • одна из сторон сделки — участник регионального инвестиционного проекта, применяющий пониженную (или нулевую) ставку по налогу на прибыль.

Полный перечень подобных сделок и их размеры содержится в ст. 105.14 НК РФ.

Подробнее о новшествах в исчислении ЕНВД см. материал «Изменения по ЕНВД в Налоговом кодексе (2016-2017)».

Существуют также и сделки, приравненные к контролируемым. Среди них можно назвать следующие:

  1. С участием посредников, то есть лиц, не признанных зависимыми. Посредники не несут никаких экономических рисков и выполняют функции документооборота.
  2. В области внешней торговли, если предметом интересов выступают полезные ископаемые ― нефть, металлы, драгоценные камни, минеральные удобрения.
  3. Один из участников зарегистрирован в оффшорной зоне. Список стран, подпадающих под это определение, устанавливается Минфином РФ.

Приравненные к контролируемым сделки имеют разный суммовой критерий, регулируются государством, даже если стороны не являются зависимыми лицами.

Однако в некоторых случаях сделки, несмотря на то что отвечают вышеперечисленным критериям, контролируемыми не признаются:

  1. Стороны выступают как участники консолидированной группы налогоплательщиков.
  2. Участники зарегистрированы на территории одного субъекта РФ и не имеют обособленных подразделений.
  3. Сделки производятся в отношении новых морских месторождений углеводородного сырья.
  4. Сделки представляют собой краткосрочные банковские операции (выдача кредитов или депозитов).
  5. Сделки, затрагивающие военно-техническое сотрудничество страны с прочими государствами.

Что понимается под долговым обязательством (п. 1 ст. 269 НК РФ)?

НК РФ (п. 1 ст. 269) определяет долговые обязательства как заемные операции любых видов ― кредиты, займы, товарные и коммерческие кредиты, банковские вклады и счета. В результате подобных сделок образуются доходы или расходы в виде процентов, которые и учитываются при налогообложении прибыли.

Долговые обязательства могут быть выражены как в отечественной, так и в иностранной валютах. Ст. 269 НК РФ затрагивает интервалы предельных значений процентных ставок долговых обязательств в рублях, евро, долларах США, китайских юанях, фунтах стерлингов, швейцарских франках и японских йенах.

Какие лица считаются взаимозависимыми?

Ст. 269 НК РФ затрагивает контролируемые сделки в целях определения налогооблагаемой базы по расчету налога на прибыль. Контролируемые сделки совершаются зависимыми лицами. Глава 14.1 НК РФ приводит перечень условий, на основании которых субъектов хозяйственной деятельности можно считать взаимозависимыми:

  • доля участия одной организации в другой составляет более 25%;
  • в обеих организациях присутствует одно и то же физлицо с размером доли более 25%;
  • более половины составов органов управления в обеих организациях выбраны одним и тем же физлицом;
  • физические лица, связанные между собой должностными обязательствами;
  • физлица, являющиеся родственниками, в том числе супругами, опекунами и подопечными;
  • прочие критерии, установленные главой 14.1 НК РФ.

Нельзя назвать зависимыми те юрлица, в которых доли УК принадлежат органам государственной власти или местного самоуправления, если доля участия самих компаний не превышает 25%.

Цель наблюдения за контролируемыми сделками между зависимыми лицами ― полнота исчисления и уплаты налогов, предотвращение применения схем, уменьшающих поступления в бюджет РФ.

О том, как взаимозависимость отражается на налоге на имущество, читайте в статье «Налог на имущество и взаимозависимые лица (нюансы)».

Источник: Журнал «Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение»

Не прошло и двух месяцев с начала применения правил учета процентов по долговым обязательствам, установленных Федеральным законом № 420‑ФЗ, как законодатель вновь скорректировал данные правила. Очередные изменения в ст. 269 НК РФ внесены Федеральным законом № 32‑ФЗ. Указанный закон опубликован на портале www.pravo.gov.ru 9 марта 2015 года и с этой даты вступил в силу. Заметим: законопроектом № 675906‑6 изначально планировалось уточнить определение контролируемой задолженности, приведенное в п. 2 ст. 269 НК РФ, а также скорректировать положения п. 3 – 7 названной статьи. Между тем в окончательный вариант эти поправки не вошли вовсе. То, какие именно изменения внесены, проанализируем в рамках настоящей статьи.

Устаревшие правила учета процентов в расходах

Правила учета процентов по долговым обязательствам в составе налоговых расходов, установленные ст. 269 НК РФ (в редакции Федерального закона № 420‑ФЗ), были такими.

По общему правилу проценты по долговым обязательствам любого вида признавались расходом исходя из фактической ставки (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ). То есть для сделок, не относящихся к контролируемым, и для задолженностей, не признаваемых контролируемыми, проценты подлежали учету в расходах без каких-либо ограничений.

Однако данные ограничения были установлены п. 1.1 ст. 269 НК РФ только по долговым обязательствам, возникшим в результате совершения контролируемых сделок, одной из сторон которой является банк (Письмо Минфина России от 25.12.2014 № 03‑01‑18/67488). Согласно упомянутому пункту налогоплательщик вправе признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, который установлен п. 1.2 ст. 269 НК РФ.

В пункте 1.2 данной статьи указаны интервалы отдельно для долговых обязательств, оформленных в разных валютах: рублях, евро, китайских юанях, фунтах стерлингов, швейцарских франках, японских йенах и иных валютах, включая доллар США.

В частности, по долговому обязательству в рублях интервал составляет 75 – 180% (на 2015 год), 75 – 125% (начиная с 2016 года) ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Под ставкой рефинансирования ЦБ РФ понимается (п. 1.3 ст. 269 НК РФ):

  • в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, – ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
  • в отношении прочих долговых обязательств – ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

При этом порядок нормирования процентов, определенный в п. 2 ст. 269 НК РФ, остался прежним. То есть правила «тонкой капитализации» сохранились в неизменном виде, и, как сообщил Минфин в Письме от 28.01.2015 № 03‑01‑11/2990, о приостановлении действия названного пункта не может быть и речи. Напомним: п. 2 ст. 269 НК РФ установлены предельные размеры процентов по долговым обязательствам в случае, если заем или кредит получены российской компанией от иностранной компании, прямо или косвенно владеющей 20% уставного капитала этой российской компании. Предельный размер процентов установлен для того, чтобы не завышать плату за использование заемных средств и не передавать иностранной компании, предоставившей заем или кредит, денежные средства в виде процентов вместо выплаты дивидендов.

Новые правила учета процентов в расходах

Как упоминалось ранее, Федеральным законом № 32‑ФЗ внесен ряд существенных поправок в положения ст. 269 НК РФ.

Так, из п. 1.1 упомянутой статьи исключена фраза «одной из сторон которой является банк». Поэтому особенности учета процентов, установленные обозначенным пунктом, будут теперь касаться любых контролируемых сделок.

Пересмотрен порядок учета процентов по долговым обязательствам (п. 1.2, 1.3 ст. 269 НК РФ).

Если ранее при подсчете интервалов предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам применялась ставка рефинансирования ЦБ РФ, то теперь подлежит применению ключевая ставка ЦБ РФ. То есть в целях применения п. 1.2 ст. 269 НК РФ:

  • в отношении долговых обязательств, по которым ставка является фиксированной и не изменяется в течение всего срока действия долгового обязательства, под ключевой ставкой ЦБ РФ (ставками ЛИБОР, EURIBOR, SHIBOR) понимается соответствующая ставка, действовавшая на дату привлечения денежных средств или иного имущества в виде долгового обязательства;
  • в отношении иных долговых обязательств под ключевой ставкой ЦБ РФ (ставками ЛИБОР, EURIBOR, SHIBOR) понимается соответствующая ставка, действующая на дату признания доходов (расходов) в виде процентов в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Кроме того, изменены интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам в рублях, вытекающим из контролируемых сделок.

В отношении рублевых долговых обязательств, возникшим в результате контролируемых сделок, абз. 2 пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ установлены следующие ограничения:

  • с 1 января по 31 декабря 2015 года интервал составляет от 0 до 180% ключевой ставки ЦБ РФ;
  • начиная с 1 января 2016 года – от 75 до 125% ключевой ставки ЦБ РФ.

По долговым обязательствам, оформленным в рублях и не указанным в вышеупомянутом абзаце, установлены иные ограничения на 2015 год: интервал от 75 до 180% ключевой ставки ЦБ РФ. А начиная с 1 января 2016 года предельные значения будут такими же – от 75 до 125% ключевой ставки ЦБ РФ (абз. 3 пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ).

А теперь прочитаем внимательно новый пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ.

Данный подпункт (в новой редакции) касается только рублевых долговых обязательств. При этом в абз. 2 говорится о долговых обязательствах, возникших в результате сделки, признаваемой контролируемой в соответствии с п. 2 ст. 105.14 НК РФ, а в абз. 3 – о долговых обязательствах, не указанных в абз. 2.

Казалось бы, сформулированное подобным образом в абз. 3 исключение говорит о том, что положения данного абзаца подлежат применению в отношении рублевых долговых обязательств, возникших в результате не контролируемых сделок.

В то же время следует учесть, что измененный пп. 1 анализируемой нормы (п. 1.2 ст. 269 НК РФ) уточняет интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам в целях п. 1.1 ст. 269 НК РФ. А пункт 1.1 применяется толькопо долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с настоящим кодексом контролируемой сделкой.

Как видим, в абз. 2пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ говорится о сделке, признаваемойконтролируемой в соответствии с п. 2 ст. 105.14 НК РФ, а в п. 1.1 ст. 269 НК РФ – о сделке, признаваемойконтролируемой в соответствии с Налоговым кодексом.

Здесь уместно напомнить, что контролируемыми в целях Налогового кодекса признаются сделки между взаимозависимыми лицами, поименованные в п. 1 ст. 105.14 НК РФ. И не все из них подпадают под действие п. 2 названной статьи, то есть не все являются сделками между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является РФ. Пример подобной сделки – сделка между взаимозависимыми лицами, одно из которых является лицом, образованным в соответствии с законодательством иностранного государства, но действующим через постоянное представительство. Разъяснения на этот счет содержатся в Письме Минфина России от 16.11.2012 № 03‑01‑18/9‑172.

Обобщая сказанное, полагаем, можно сделать следующий вывод. Положения нового абз. 2 пп. 1 п. 1.2ст. 269 НК РФ применяются в отношении рублевых долговых обязательств, возникших в отношении сделок, признаваемых контролируемыми в соответствии с п. 2 ст. 105.14 НК РФ, а положения абз. 3 названного подпункта – в отношении иных контролируемых сделок (в частности, подпадающих под действие п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

В любом случае считаем, что положения нового пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ нуждаются в законодательном уточнении (это идеальный вариант) либо в разъяснении официальных органов по их применению.

Изменен порядок нормирования процентов

Внесены корректировки в порядок применения п. 2 ст. 269 НК РФ – о контролируемых задолженностях перед иностранной организацией. Согласно названной норме такая задолженность возникает:

  • если налогоплательщик – российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) российской организации;
  • по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом указанной иностранной организации;
  • по долговому обязательству, в отношении которого аффилированное лицо и (или) непосредственно иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

Статьей 2 Федерального закона № 32‑ФЗ в отношении долговых обязательств, выраженных в иностранной валюте и возникших до 1 октября 2014 года, установлены особенности определения предельной величины процентов, подлежащих включению в состав расходов по налогу на прибыль в период с 1 июля 2014 года по 31 декабря 2015 года.

В частности, величина такой контролируемой задолженности определяется по курсу ЦБ РФ на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода, но не превышающему курсы ЦБ РФ по состоянию на 1 июля 2014 года. При расчете величины собственного капитала не нужно учитывать курсовые разницы, возникшие с 1 июля 2014 года по последнее число отчетного (налогового) периода, на которое определяется коэффициент капитализации.

Пунктом 2 ст. 2 Федерального закона № 32‑ФЗ установлено еще одно переходное положение. Предельная величина процентов, включаемых в расходы в период с 1 декабря по 31 декабря 2014 года, при отсутствии сопоставимых долговых обязательств перед российскими организациями, а также по выбору налогоплательщика принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не более 3,5 ставки рефинансирования ЦБ РФ (по рублевым обязательствам).

Вместо заключения

Федеральный закон № 420‑ФЗ не содержит никаких переходных положений. В связи с этим Минфин счел возможным распространить порядок учета процентов по долговым обязательствам, установленный в нем, на правоотношения, которые возникли до 1 января 2015 года. Данному вопросу посвящены разъяснения, приведенные в Письме от 13.01.2015 № 03‑03‑06/1/69460.

В Федеральном законе № 32‑ФЗ обозначенный момент, напротив, прописан четко. Статьей 3 названного закона прямо установлено, что действие новых положений ст. 269 НК РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2015 года.

Федеральный закон от 28.12.2013 № 420‑ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5‑3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

Федеральный закон от 08.03.2015 № 32‑ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

Согласно п. 1 ст. 105.14 НК РФ в целях налогообложения контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами с учетом определенных особенностей, установленных названной статьей.

Напомним: под ключевой ставкой ЦБ РФ понимается процентная ставка по основным операциям ЦБ РФ по регулированию ликвидности банковского сектора. Ключевая ставка была введена ЦБ РФ 13 сентября 2013 года, и с 13 марта 2015 года ее размер составляет 14%.

Долговые обязательства

Актуально на: 6 июня 2019 г.

Долговые обязательства – это кредиты (в том числе товарные и коммерческие), займы, банковские вклады, банковские счета. Другие заимствования тоже могут признаваться долговыми обязательствами вне зависимости от способа их оформления (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Доходом (расходом) по долговому обязательству любого вида является начисленные проценты. Особенности учета процентов по долговым обязательствам для целей налогообложения определены в ст. 269 НК РФ.

Долговые обязательства: учет процентов

По общему правилу проценты по долговым обязательствам учитываются для целей налогообложения в полной сумме, исходя из фактической ставки. Исключением являются проценты по долговым обязательствам, которые возникли в результате контролируемой сделки. Такие проценты подлежат налоговому нормированию. При этом нормируются не только расходы в виде процентов у заемщика, но и процентные доходы у займодавца (п. 1.1 ст. 269 НК РФ).

Контролируемыми сделками являются сделки между взаимозависимыми лицами, критерии отнесения к которым определены в ст. 105.14 НК РФ.

Проценты по контролируемым сделкам нормируются с учетом интервалов ставок. В налоговые расходы включаются проценты, рассчитанные по фактической ставке, если эта ставка меньше максимальной величины интервала предельных значений ставок. В налоговые доходы включаются проценты, рассчитанные исходя из фактической ставки, если эта ставка больше минимальной величины интервала (п. 1.1 ст. 269 НК РФ).

Интервалы предельных значений процентных ставок

Интервалы предельных значений процентных ставок определены в п. 1.2 ст. 269 НК РФ. В частности, в 2019 году предельное минимальное значение процентной ставки по рублевым долговым обязательствам, возникшим в результате контролируемой сделки, составляет 75% ключевой ставки Центробанка России, максимальное значение процентной ставки – 125% ключевой ставки ЦБ РФ (п. 1.2 ст. 269 НК РФ).

Данный интервал предельных значений распространяется на все контролируемые сделки вне зависимости от основания, по которому они признаны контролируемыми.

В случае если процентная ставка выходит за пределы интервала значений, то используются методы нормирования доходов (расходов) для взаимозависимых лиц, указанные в п. 1 ст. 105.7 НК РФ (п. 1.1 ст. 269 НК РФ).

Беспроцентный заем и статья 40 НК РФ

С нехваткой денежных средств может столкнуться любое предприятие общественного питания. Можно по-разному решать эту проблему, в том числе путем получения займа от дружественной организации. Нередко в таких случаях заемные средства предоставляются на безвозмездной основе. В отношении любой подозрительной операции налоговики стремятся проверить правильность применения цен, считая, что ст. 40 НК РФ предоставляет им неограниченные возможности. Однако финансовое ведомство придерживается иного мнения и дает новые разъяснения по вопросу применения положений данной статьи к заемным отношениям.

Письмо Минфина России от 14.03.2007 N 03-02-07/2-44 посвящено квалификации операций по предоставлению займов на безвозмездной основе и возможности проверки налоговыми органами правильности применения цен по договорам займа и кредита. Рассмотрим, что же предлагает финансовое ведомство по поводу предоставления займов на безвозмездной основе.

Получение беспроцентного займа

Одна из причин возникновения разногласий по данному вопросу — непоследовательность законодателя при квалификации операции по передаче в собственность сумм займов или других вещей в разных главах Налогового кодекса.

Так, в отношении НДС предоставление займов в денежной форме рассматривается как финансовая услуга (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). В Письме от 14.03.2007 N 03-02-07/2-44 финансовое ведомство приводит еще один документ, в котором дано определение финансовой услуги, — Закон о защите конкуренции на рынке финансовых услуг <1>. Однако он в настоящее время не применяется, но аналогичное понятие финансовой услуги дано в другом действующем документе — Законе о защите конкуренции <2>. Финансовая услуга — банковская услуга, страховая услуга, услуга на рынке ценных бумаг, услуга по договору лизинга, а также услуга, оказываемая финансовой организацией и связанная с привлечением и (или) размещением денежных средств юридических и физических лиц. Приведенное определение финансовых услуг позволяет признать ими операции по предоставлению займа в денежной форме.

<1> Федеральный закон от 23.06.1999 N 117-ФЗ «О защите конкуренции на рынке финансовых услуг», утратил силу с 25.10.2006.
<2> Федеральный закон от 26.07.2006 N 135-ФЗ «О защите конкуренции».

В целях налогообложения понятия и термины гражданского и других отраслей законодательства применяются в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом. Все это при обложении НДС дает основания считать предоставление займа финансовой услугой с учетом ее содержания, предусмотренной Законом о защите конкуренции.

С другой стороны, каждый налог имеет свой объект обложения (п. 1 ст. 38 НК РФ), и то, что предоставление займа при исчислении НДС считается услугой, не говорит об этом же при расчете налога на прибыль. Понятие услуги дано в п. 5 ст. 38 НК РФ — это деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе ее осуществления. Исходя из этого определения нельзя сказать, является ли передача имущества в пользование услугой. Логично, что доход от передачи имущества в пользование может признаваться доходом от реализации услуг, только если он специально поименован в таком качестве в налоговом законодательстве (например, в отношении НДС). Но в гл. 25 «Налог на прибыль» НК РФ специального указания на заем как на финансовую услугу нет. Более того, ВАС РФ в Постановлении от 03.08.2004 N 3009/04 отметил, что взаимоотношения по договорам займа не имеют признаков оказания услуги. Финансовое ведомство согласно с мнением ВАС, но исследует этот вопрос глубже. Оно предлагает рассматривать беспроцентный заем не как финансовую услугу, а как безвозмездно полученное имущественное право. Если его считать внереализационным доходом в рамках норм п. 8 ст. 250 НК РФ, то его оценку нужно проводить исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Но, сделав шаг вперед, чиновники делают два шага назад. В указанных статьях Налогового кодекса не сказано, что оценка доходов в виде процентов, полученных по долговым обязательствам, либо оценка дохода в виде экономической выгоды, полученной от беспроцентного займа, осуществляются исходя из цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ. При налогообложении прибыли экономическая выгода от экономии на процентах при безвозмездном получении суммы займа не предусмотрена в составе внереализационных доходов. Более того, порядок определения дохода в виде экономической выгоды и ее оценки с учетом рыночных цен не установлен в гл. 25 НК РФ.

Резюмируя вышесказанное, чиновники поясняют, что для обеспечения определенности применения ст. 40 НК РФ в отношении договоров займа и кредита требуется дополнительное законодательное регулирование. Но в настоящий момент, до внесения соответствующих изменений, у налоговых органов отсутствуют правовые основания для проверки правильности применения цен по договорам займа и кредита исходя из рыночных цен с учетом положений ст. 40 НК РФ. Сделанный финансовым ведомством вывод лишний раз подтверждает, что при получении беспроцентного займа у организации не возникает налогооблагаемого дохода по налогу на прибыль.

Если организация находится на «упрощенке»…

Предприятия, применяющие данный спецрежим, при определении налоговой базы учитывают как доходы от реализации, так и внереализационные доходы (ст. 346.15 НК РФ). Перечень последних установлен в ст. 250 НК РФ. Как было указано в предыдущем разъяснении, данной статьей не предусмотрено включение в состав внереализационных доходов сумм материальной выгоды по договорам беспроцентного займа. Исходя из этого Минфин в Письме от 02.04.2007 N 03-11-04/2/78 подытоживает: организации, применяющие УСНО, не должны определять сумму материальной выгоды по беспроцентным договорам. Поэтому их налоговая база по единому налогу при получении беспроцентного займа в корректировке не нуждается.

Выдача беспроцентного займа

Крупные предприятия общественного питания могут как получать беспроцентные займы, так и выдавать их своим работникам. Подробные разъяснения о порядке налогообложения полученных работниками беспроцентных займов дали сотрудники финансового ведомства в Письме от 02.04.2007 N 03-04-06-01/101. В такой ситуации организация, как налоговый агент, следуя п. 1 ст. 226 НК РФ, должна удержать НДФЛ с материальной выгоды, полученной от экономии на процентах. Начисленная сумма налога удерживается за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом. Например, если заемщик состоит с организацией в трудовых отношениях, то НДФЛ уменьшает полученные доходы в виде заработной платы. Для этого не нужна доверенность от физических лиц на удержание и перечисление налога в бюджет РФ.

В общем случае датой получения дохода в виде материальной выгоды считается день уплаты процентов, в случае выдачи беспроцентного займа ею будет дата возврата заемных средств.

Налоговая база при выдаче беспроцентного займа определяется исходя из суммы процентов, начисленных по 3/4 ставки рефинансирования ЦБ РФ на оставшуюся сумму займа. Если обязательство погашается ежемесячно, то с такой же периодичностью следует определять налоговую базу и исчислять сумму налога. При этом в п. п. 1 и 2 ст. 224 НК РФ установлены две ставки для исчисления НДФЛ с экономии на процентах при получении лицом заемных средств — 13 и 35%. Целевое использование займа на новое строительство либо приобретение жилого дома, квартиры или долей в них предоставляет налогоплательщику право воспользоваться ставкой 13% при наличии подтверждающих документов. При их отсутствии, а также в случае использования займа для других целей доход в виде материальной выгоды облагается по ставке 35%. Если у налогового агента нет возможности удержать у заемщика налог, то в течение одного месяца он обязан сообщить в налоговый орган об этом и о сумме задолженности налогоплательщика. Он самостоятельно исчисляет и уплачивает налог в порядке, установленном ст. 228 НК РФ. В заключение отметим, материальная выгода, возникающая при получении беспроцентного займа, не является выплатой в рамках трудовых обязанностей и не облагается ЕСН.

С.Н.Алексеева

Эксперт журнала

«Предприятия общественного питания:

бухгалтерский учет и налогообложение»

ЗАЙМ НК РФ

Комментарий к статье НК РФ. Статья Налогового кодекса РФ устанавливает, в Задолженность перед иностранной организацией, которая предоставила кредит или заем. Главная › Налоговый кодекс РФ (НК РФ) › Часть 2 (НК РФ) › Раздел VIII. ч. 1. В целях настоящей главы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и.

Одобрение заявки за 5 минут Сроки: 7-30 дней Сумма: 2000-30000 руб Ставка: 0.63% в день Свидетельство ЦБ РФ: 651303532004088 ОГРН: 1134205019189 Займы до 15 дней без процентов! Сроки: 7-168 дней Сумма: 3000-50000 руб Ставка: 1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 651303045033951 ОГРН: 1137746702367 Сроки: 3-336 дней Сумма: 3000-98000 руб Ставка: 0.3-1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 2110177000037 ОГРН: 1107746671207 Сроки: 16-30 дней Сумма: 2000-15000 руб Ставка: 1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 651303552003006 ОГРН: 1135543003793 Сроки: 5-30 дней Сумма: 3000-30000 руб Ставка: 1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 651203045001237 ОГРН: 5117746058172 Сроки: 5-126 дней Сумма: 1500-80000 руб Ставка: 0% в день Свидетельство ЦБ РФ: 2110177000478 ОГРН: 11117746442670 Сроки: 31-40 дней Сумма: 3000-25000 руб Ставка: 0-1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 2120742002054 ОГРН: 1124212000670 Сроки: 5-30 дней Сумма: 2000-30000 руб Ставка: 1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 651503045006429 ОГРН: 1157746290921 Сроки: 6-25 дней Сумма: 3500-10000 руб Ставка: 1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 2120177001838 ОГРН: 1127746428171 Сроки: 5-30 дней Сумма: 2000-30000 руб Ставка: 0-1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 651303045003161 ОГРН: 1127746672130 Сроки: 10-168 дней Сумма: 2000-70000 руб Ставка: 0.5-1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 00160355007495 ОГРН: 1155476135110 Сроки: 6-60 дней Сумма: 500-30000 руб Ставка: 0.5-1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 651303042002657 ОГРН: 1124823017615 Сроки: 7-30 дней Сумма: 3000-30000 руб Ставка: 1% в день Свидетельство ЦБ РФ: 1803140008707 ОГРН: 1177847323741

Онлайн-заявка

Хоть налоговый кредит и отличается особой спецификой, он Заем предоставляется не всем фирмам. Выдается он только при наличии этих условий (пункт 1 статьи 67 НК РФ). В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая.

Статья Особенности налогообложения при осуществлении операций займа ценными бумагами (введена Федеральным законом. «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от N (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского. НК РФ). Если сделка совершена между взаимозависимыми лицами и признана контролируемой, доходом (расходом) признается.

Статья Договор займа (в ред. Федерального закона от n ФЗ) (см. текст в предыдущей редакции) Перспективы и риски судебных споров. Ситуации, связанные со ст. ГК РФ — Заемщик хочет признать договор займа. Статья Особенности учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения (в ред. Федерального закона от n ФЗ) (см. текст в предыдущей редакции) Путеводитель по налогам. 6/15/ · Как следует из п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от n 98, в силу ст. 41 НК РФ для признания экономической выгоды в качестве дохода, учитываемого при налогообложении, недостаточно установить Оценки:

Рекомендуем ознакомиться:

  • Ндфл с материальной выгоды по займам
  • Взять займ на карту у частного лица срочно в северодвинске
  • Можно ли вернуть займ учредителю из кассы минуя расчетный счет
  • Ищу частный займ
  • Займ минутка онлайн
  • Сайт займов мигкредит
  • Деньги в долг в рязани от частных лиц
  • Займы от 18 лет на карту без процентов
  • Займ на 1000 рублей на карту упрощенная форма
  • Займы выручка ижевск
  • Займ у частного лица в красноярске
  • Дать деньги в долг онлайн

Статья 269 НК РФ. Особенности учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения

1. В целях настоящей главы под долговыми обязательствами понимся кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления.

По долговым обязательствам любого вида доходом (расходом) признся проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, если иное не установлено настоящей статьей.

По долговым обязательствам любого вида, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролируемыми сделками, доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей статьей.

1.1. По долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с настоящим Кодексом контролируемой сделкой, налогоплательщик вправе:

признать доходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка превышает минимальное значение интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 настоящей статьи;

признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 настоящей статьи.

При несоблюдении условий, установленных абзацами первым — третьим настоящего пункта, по долговым обязательствам, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролируемыми сделками, доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 настоящего Кодекса.

1.2. В целях пункта 1.1 настоящей статьи устанавлився следующие интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам:

1) по долговым обязательствам, оформленным в рублях:

по долговому обязательству, оформленному в рублях и возникшему в результате сделки, признаваемой контролируемой в соответствии с пунктом 2 статьи 105.14 настоящего Кодекса, — от 0 до 180 процентов (на период с 1 января по 31 декабря 2015 года), от 75 до 125 процентов (начиная с 1 января 2016 года) ключевой ставки Центрального банка Российской Федерации;

по долговому обязательству, оформленному в рублях и не указанному в абзаце втором настоящего подпункта, — от 75 процентов ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации до 180 процентов ключевой ставки Центрального банка Российской Федерации (на период с 1 января по 31 декабря 2015 года), от 75 до 125 процентов (начиная с 1 января 2016 года) ключевой ставки Центрального банка Российской Федерации;

2) по долговому обязательству, оформленному в евро, — от Европейской межбанковской ставки предложения (EURIBOR) в евро, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки EURIBOR в евро, увеличенной на 7 процентных пунктов;

3) по долговому обязательству, оформленному в китайских юанях, — от Шанхайской межбанковской ставки предложения (SHIBOR) в китайских юанях, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки SHIBOR в китайских юанях, увеличенной на 7 процентных пунктов;

4) по долговому обязательству, оформленному в фунтах стерлингов, — от ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенной на 7 процентных пунктов;

5) по долговому обязательству, оформленному в швейцарских франках или японских йенах, — от ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 2 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 5 процентных пунктов;

6) по долговому обязательству, оформленному в иных валютах, не указанных в подпунктах 1 — 5 настоящего пункта, — от ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 7 процентных пунктов.

1.3. В целях применения пункта 1.2 настоящей статьи:

1) в отношении долговых обязательств, по которым ставка является фиксированной и не изменяется в течение всего срока действия долгового обязательства, под ключевой ставкой Центрального банка Российской Федерации (ставкой ЛИБОР, ставкой EURIBOR, ставкой SHIBOR) понимается соответствующая ставка, действовавшая на дату привлечения денежных средств или иного имущества в виде долгового обязательства;

2) в отношении долговых обязательств, не указанных в подпункте 1 настоящего пункта, под ключевой ставкой Центрального банка Российской Федерации (ставкой ЛИБОР, ставкой EURIBOR, ставкой SHIBOR) понимается соответствующая ставка, действующая на дату признания доходов (расходов) в виде процентов в соответствии с настоящей главой;

3) в отношении интервалов предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам, установленных подпунктами 2 — 6 пункта 1.2 настоящей статьи, принимается ставка ЛИБОР (ставка EURIBOR, ставка SHIBOR) на срок, в наибольшей степени соответствующий сроку долгового обязательства, указанного в пункте 1.1 настоящей статьи.

2. В целях настоящей статьи контролируемой задолженностью признается непогашенная задолженность налогоплательщика — российской организации по следующим долговым обязательствам этого налогоплательщика (если иное не предусмотрено настоящей статьей):

1) по долговому обязательству перед иностранным лицом, являющимся взаимозависимым лицом налогоплательщика — российской организации в соответствии с подпунктом 1, 2 или 9 пункта 2 статьи 105.1 настоящего Кодекса, если такое иностранное лицо прямо или косвенно участвует в налогоплательщике — российской организации, указанной в абзаце первом настоящего пункта;

2) по долговому обязательству перед лицом, признаваемым в соответствии с подпунктом 1, 2, 3 или 9 пункта 2 статьи 105.1 настоящего Кодекса взаимозависимым лицом иностранного лица, указанного в подпункте 1 настоящего пункта, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи;

3) по долговому обязательству, по которому иностранное лицо, указанное в подпункте 1 настоящего пункта, и (или) его взаимозависимое лицо, указанное в подпункте 2 настоящего пункта, выступ поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение этого долгового обязательства налогоплательщика — российской организации, если иное не предусмотрено пунктом 9 настоящей статьи.

3. В случае, если размер контролируемой задолженности налогоплательщика более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимихся лизинговой деятельностью, — более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств этого налогоплательщика (далее в настоящей статье — собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов этого налогоплательщика, применяются правила, установленные пунктами 4 — 6 настоящей статьи. При определении размера контролируемой задолженности налогоплательщика в целях настоящей статьи учитывся суммы контролируемой задолженности, возникшей по всем обязательствам этого налогоплательщика, указанным в пункте 2 настоящей статьи, в совокупности.

В целях настоящей статьи организацией, занимейся лизинговой деятельностью, признается организация, у которой в отчетном (налоговом) периоде, на последнее число которого определяется предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, доходы от осуществления лизинговой деятельности, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой за указанный отчетный (налоговый) период.

4. Предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, по контролируемой задолженности исчисляется налогоплательщиком на последнее число каждого отчетного (налогового) периода путем деления суммы процентов, начисленных этим налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода. При этом в случае изменения коэффициента капитализации в последующем отчетном периоде или по итогам налогового периода по сравнению с предыдущими отчетными периодами предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, по контролируемой задолженности за предыдущий отчетный период изменению не подлежит.

Коэффициент капитализации в целях настоящей статьи определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующего доле участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, в российской организации, и деления полученного результата на 3 (для банков и организаций, занимихся лизинговой деятельностью, — на 12,5).

При определении величины собственного капитала не учитывся суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

5. В состав расходов включся проценты по контролируемой задолженности в размере, не превышем предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, исчисленного в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов.

При этом правила, установленные пунктом 4 настоящей статьи, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность по соответствующему долговому обязательству не является контролируемой.

6. Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, и облагается налогом в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 224 или пунктом 3 статьи 284 настоящего Кодекса.

7. Непогашенная задолженность по долговому обязательству не признается для налогоплательщика — российской организации контролируемой задолженностью, если исчисление и удержание суммы налога с процентных доходов иностранной организации, выплачиваемых по такому долговому обязательству, не производятся налоговым агентом в соответствии с подпунктом 8 пункта 2 статьи 310 настоящего Кодекса.

7.1. Непогашенная задолженность по долговому обязательству не признается для налогоплательщика — российской организации контролируемой задолженностью при одновременном выполнении следующих условий:

денежные средства, составляющие указанную непогашенную задолженность, направлены исключительно на финансирование инвестиционного проекта, реализуемого налогоплательщиком на территории Российской Федерации;

условия договора, в соответствии с которым возникло указанное в настоящем пункте долговое обязательство, предусматрив начало погашения суммы непогашенной задолженности по такому долговому обязательству не ранее чем через пять лет после его возникновения;

совокупная доля прямого и косвенного участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, в российской организации не превышает 35 процентов;

местом регистрации (местом налогового резидентства) лица, перед которым возникло долговое обязательство, является иностранное государство, с которым заключен договор (соглашение, конвенция) об избежании двойного налогообложения.

Для целей настоящего пункта инвестиционным проектом признается создание на территории Российской Федерации нового производственного комплекса для производства товаров и (или) оказания услуг. Производственный комплекс признается новым, если он введен в эксплуатацию после 1 января 2019 года и ранее в эксплуатации не был.

В случае невыполнения одного из условий, установленных настоящим пунктом, к непогашенной задолженности по указанному в настоящем пункте долговому обязательству применяются положения настоящей статьи без учета положений настоящего пункта с даты возникновения соответствующего долгового обязательства.

8. Непогашенная задолженность, указанная в подпункте 2 пункта 2 настоящей статьи, не признается для налогоплательщика — российской организации контролируемой задолженностью при одновременном выполнении следующих условий (с учетом особенностей, установленных пунктом 11 настоящей статьи):

1) долговое обязательство возникло перед российской организацией или физическом лицом, являющимися в соответствии с настоящим Кодексом налоговыми резидентами Российской Федерации в течение всего отчетного (налогового) периода и признаваемыми взаимозависимыми лицами иностранного лица, указанного в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, на овании подпункта 1, 2, 3 или 9 пункта 2 статьи 105.1 настоящего Кодекса;

2) российская организация или физическое лицо, перед которыми возникло долговое обязательство, в течение отчетного (налогового) периода не имеет непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранным лицом, указанным в подпунктах 1 и (или) 2 пункта 2 настоящей статьи.

9. Непогашенная задолженность, указанная в подпункте 3 пункта 2 настоящей статьи, не признается для налогоплательщика — российской организации контролируемой задолженностью при одновременном выполнении следующих условий:

1) долговое обязательство возникло перед организацией, являющейся банком (включая организации, признаваемые банками в соответствии с законодательством иностранных государств) или банком развития — государственной корпорацией, не признаваемыми взаимозависимыми лицами как с налогоплательщиком — российской организацией, так и с лицами, выступими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися исполнить долговое обязательство налогоплательщика;

2) с момента возникновения долгового обязательства налогоплательщика не происходило прекращения (исполнения) указанного долгового обязательства как в части суммы овного долга, так и в части уплаты процентов иностранным лицом, указанным в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, и (или) его взаимозависимым лицом, указанным в подпункте 2 пункта 2 настоящей статьи, выступими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися обеспечить исполнение указанного долгового обязательства.

10. Непогашенная задолженность по долговому обязательству не признается контролируемой задолженностью по ованиям, установленным пунктами 8 и 9 настоящей статьи, при условии письменного подтверждения выполнения условий, установленных указанными пунктами, предоставленного кредитором по долговому обязательству налогоплательщика — российской организации.

11. Определение сопоставимости долговых обязательств в целях подпункта 2 пункта 8 настоящей статьи производится с учетом следующих особенностей:

1) для определения сопоставимости долговых обязательств учитывся общая сумма этих обязательств и срок, на который они предоставлены;

2) при наличии нескольких долговых обязательств по сделкам, заключенным с иностранным лицом, указанным в подпунктах 1 и (или) 2 пункта 2 настоящей статьи, для определения общей суммы долговых обязательств в целях подпункта 1 настоящего пункта суммы таких обязательств суммируются;

3) если валюта долгового обязательства перед иностранным лицом, указанным в подпунктах 1 и (или) 2 пункта 2 настоящей статьи, отличается от валюты долгового обязательства, с которым производится сопоставление, долговые обязательства приводятся к единой валюте по курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату возникновения долгового обязательства перед кредитором;

4) в случае, если срок, на который предоставлено долговое обязательство налогоплательщику — российской организации, не превышает срок, на который возникла непогашенная задолженность по долговому обязательству перед иностранным лицом, указанным в подпунктах 1 и (или) 2 пункта 2 настоящей статьи, такие сроки счится сопоставимыми.

12. В случае невыполнения условия, установленного подпунктом 2 пункта 8 настоящей статьи, непогашенная задолженность, указанная в подпункте 2 пункта 2 настоящей статьи, признается для налогоплательщика — российской организации контролируемой задолженностью в размере, не превышем размера непогашенной задолженности по сопоставимому долговому обязательству, указанному в подпункте 2 пункта 8 настоящей статьи.

13. Суд может признать контролируемой задолженностью непогашенную задолженность налогоплательщика — российской организации по долговым обязательствам, не указанным в пункте 2 настоящей статьи, если будет установлено, что конечной целью выплат по таким долговым обязательствам являются выплаты организациям, указанным в подпунктах 1 и 2 пункта 2 настоящей статьи.

Учет процентов по долговым обязательствам

Ирина Стародубцева, аудитор-эксперт
RosCo — Consulting & audit

C 1 января 2015 г. действует новый порядок налогового учета процентов по долговым обязательствам. Изменения в статью 269 НК РФ внесены Федеральным законом от 28.12.2013 г. №420-ФЗ (далее по тексту — Закон №420- ФЗ). Кроме того, Федеральным законом от 08.03.2015 г. №32-ФЗ (далее по тексту — Закон №32-ФЗ) скорректированы положения, касающиеся признания процентов по контролируемым сделкам и контролируемой задолженности.

С 1 января 2015 г. вступила в силу новая редакция ст.269 НК РФ, в которой нет упоминания о нормировании процентов по долговым обязательствам.

Отметим, что состав долговых обязательств не изменился. По-прежнему к долговым обязательствам отнесены кредиты (в т.ч. товарные и коммерческие), займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления (п.1 ст.269 НК РФ).

Отмена нормирования процентов

По общим правилам, доходом (расходом) признаются проценты, начисленные исходя из фактической ставки, без учета ограничений (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ).

Новые правила применяются также в отношении долговых обязательств, возникших до 1 января 2015 г. (Письмо Минфина РФ от 13.01.2015 г. №03-03-06/1/69460).

Порядок признания процентов по долговым обязательствам в составе налоговых расходов не изменился.

В Письме ФНС РФ от 16.02.2015 г. №ГД-4-3/2289 разъяснен порядок признания процентов, начисленных по долговым обязательствам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период.

При использовании метода начисления расходы (доходы) признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п.8 ст.272 НК РФ). Это означает, что начисленные проценты по долговым обязательствам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, признаются ежемесячно независимо от сроков выплат, установленных кредитным договором (договором займа).

Отраженная в упомянутом письме позиция налогового органа, соответствует общеустановленному порядку признания расходов (доходов) при применении метода начисления и подтверждается сложившейся арбитражной практикой (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.05.2013 г. №А42-4473/2012 и от 18.01.2013 г. №А42-2049/2012, Восточно-Сибирского округа от 10.02.2012 г. №А78-4116/2011, Поволжского округа от 21.02.2012 г. №А55-12535/2011 и от 30.01.2012 г. №А65-20766/2010).

Право учитывать проценты для целей налогообложения на конец соответствующих отчетных периодов согласуется с принципом равномерности признания доходов (расходов), что подтверждено и в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 08.08.2014 г. №Ф05-8402/2014.

Если налогоплательщик применяет кассовый метод либо УСН, то расходы в виде процентов признаются в целях налогообложения на дату их фактической уплаты (пп. 1 п. 3 ст. 273, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Следует отметить, что новый порядок налогового учета процентов не предоставляет индульгенцию налогоплательщикам для использования схем, при которых одна сторона получает кредит под большие проценты, нежели выдает их другой стороне.

Так, в одном из судебных споров основанием для вынесения решения в пользу налогового органа послужили выводы о том, что основной причиной получения убытка явилось превышение процентов, уплаченных третьим лицам, к процентам, полученным от третьих лиц по договорам займа и кредита, заключенным налогоплательщиком с третьими лицами. При этом получение займов осуществлялось между взаимозависимыми лицами, входящими в группу компаний (Постановление ФАС Московского округа от 14.07.2014 г. №Ф05-6918/2014).

Отметим причины, позволившие суду поддержать претензии налоговых органов:

— расчеты по сделкам производились в один день, в одном банке;

— движение денежных средств происходило по замкнутой цепочке при отсутствии достаточных для этого денежных средств на расчетных счетах организаций;

— договоры соинвестирования заключались в один день;

— у всех организаций на расчетных счетах на начало операционных дней отсутствовали денежные средства, достаточные для самостоятельного расчета по хозяйственным операциям;

— ни один из участников хозяйственных операций не мог осуществить расходные операции по своему счету, не получив предварительно на расчетный счет денежные средства от предыдущего участника.

Таким образом, указанные сделки носили формальный безденежный характер, а их осуществление стало возможным в результате согласованных действий указанных организаций с использованием расчетных счетов, открытых в одном банке.

Итак, с 1 января 2015 г. в большинстве случаев (речь идет о представителях малого и среднего бизнеса) нормирование процентов по долговым обязательствам отменено. Однако в ряде случаев установлен особый порядок признания процентов по долговым обязательствам.

Особые правила для контролируемых сделок

Особые правила расчета процентов, учитываемых для целей налогообложения, установлены для контролируемых сделок. Напомним, что с 1 января 2012 г. в налоговое законодательство введено понятие контролируемых сделок (ст. 105.14 НК РФ). Контролируемые сделки — это сделки, цены которых налоговые органы вправе проверять на их соответствие рыночным ценам. К таким сделкам, прежде всего, относятся сделки между взаимозависимыми лицами. Взаимозависимость между организациями определяется в соответствии с правилами ст.105.1 НК РФ, которой установлено 11 оснований для признания организаций взаимозависимыми. Например, организации являются взаимозависимыми, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов.

В этом случае начисленные проценты, подлежащие признанию в составе налоговых расходов (доходов), определяются исходя из фактической ставки (с учетом положений разд. V.1 НК РФ о контролируемых сделках). То есть за основу берется рыночный процент.

Специальные правила расчета процентов действовали в случаях, когда одной из сторон контролируемой сделки являлся банк. Несмотря на то, что в п.1.1 ст.269 НК РФ (в ред. Закона №420-ФЗ) речь шла о контролируемых, а не о любых сделках с банком, представители финансового ведомства считали возможным распространить данные правила на случаи неконтролируемых сделок в соответствии со ст. 105.14 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 12.08.2014 г. №03-01-18/40266).

Законом №32-ФЗ исключено упоминание о банках. Это означает, что установленные особые правила учета процентов по долговым обязательствам применяются к любым контролируемым сделкам, а не только к тем, одной из сторон которых является банк.

А по долговым обязательствам, возникшим между сторонами, которые не являются взаимозависимыми лицами, налогоплательщик-заемщик не определяет предельную величину процентов, а учитывает начисленные проценты в полном объеме.

Обновленные положения п.1.1 ст.269 НК РФ предписывают сравнивать фактическую ставку по долговому обязательству с интервалом предельных значений, указанных п.1.2 ст.269 НК РФ. Зависимость значений интервала процентных ставок от валюты долговых обязательств по старой и новой редакции п.1.2 п.1 ст.269 НК РФ приведена в таблице:

Валюта долгового обязательства

Интервалы предельных значений процентных ставок

в ред. Закона №420-ФЗ

в ред. Закона №32-ФЗ

рубли

с 01.01.2015 г. по 31.12.2015 г. — от 75 до 180 % ставки рефинансирования ЦБ РФ;

с 01.01.2016 г. — от 75 до 125 % ставки рефинансирования ЦБ РФ.

с 01.01.2015 г. по 31.12.2015 г. по контролируемой сделке в соответствии с п.2 ст.105.14 НК РФ* — от 0 до 180 % ключевой ставки ЦБ РФ;

с 01.01.2016 г. по контролируемой сделке в соответствии с п.2 ст.105.14 НК РФ — от 75 до 125 % ключевой ставки ЦБ РФ;

с 01.01.2015 г. по 31.12.2015 г. по иным контролируемым сделкам, кроме п.2 ст.105.14 НК РФ, — от 75 % ставки рефинансирования ЦБ РФ до 180 % ключевой ставки ЦБ РФ;

с 01.01.2016 г. по иным контролируемым сделкам, кроме п.2 ст.105.14 НК РФ, — от 75 до 125 % ключевой ставки ЦБ РФ.

*Примечание. В п.2 ст.105.14 НК РФ речь идет о сделках между взаимозависимыми лицами, местом регистрации (местом жительства, местом налогового резидентства) всех сторон (в т.ч. выгодоприобретателей) является РФ. При этом должно выполняться 7 условий, среди которых: установление стоимостного порога заключенной сделки между взаимозависимыми лицами (должен превышать 1 миллиард рублей).

евро

от Европейской межбанковской ставки предложения (EURIBOR) в евро, увеличенной на 4 %, до ставки EURIBOR в евро, увеличенной на 7 %.

китайские юани

от Шанхайской межбанковской ставки предложения (SHIBOR) в китайских юанях, увеличенной на 4 %, до ставки SHIBOR в китайских юанях, увеличенной на 7 %.

фунты стерлинги

от ставки ЛИБОР (Лондонская межбанковская ставка предложения) в фунтах стерлингов, увеличенной на 4 %, до ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенной на 7 %.

швейцарские франки или японские йены

от ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 2 %, до ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 5 %.

иные

от ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 4 %, до ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 7 %.

И если фактическая ставка «укладывается» (для доходов — выше минимального и для расходов — ниже максимального интервального значения) в обозначенный интервал, то расходом (доходом) признаются фактически начисленные проценты.

При этом п.1.3 ст.269 НК РФ четко прописана дата, на которую берется ключевая ставка ЦБ РФ (на дату получения денежных средств — по фиксированной процентной ставке либо на дату признания расходов в виде процентов — по плавающей ставке).

Внесенные Законом №32-ФЗ изменения соответствуют макроэкономической ситуации в России.

На сегодняшний день корректней использовать не ставку рефинансирования ЦБ РФ, а ключевую ставку ЦБ РФ, которая с 13 марта 2015 г. составляет 14%. Ведь именно по ключевой ставке ЦБ предоставляет кредиты коммерческим банкам.

При этом установлена градация предельных значений интервалов на период 2015 года, в зависимости от участников сделки (контролируемые сделки между взаимозависимыми лицами по п.2 ст.105.14 НК РФ и прочие контролируемые сделки).

Пример №1.

Организация в феврале 2015 г. получила кредит от российского банка-учредителя в размере 6 млрд рублей по ставке 17% годовых. Согласно условиям кредитного договора процентная ставка не меняется на протяжении всего срока действия договора.

Рассчитаем предельный размер процентов, признаваемых в целях исчисления налога на прибыль за февраль 2015 г.

Со 2 февраля 2015 г. ключевая ставка ЦБ РФ составляет 15%.

Несмотря на то, что ключевая ставка с 16 марта 2015 г. составляет 14%, в расчете процентов учитывается ключевая ставка, действующая на дату получения кредитных средств. Для признания сделки контролируемой, сумма начисленных процентов за 2015 г. должна превысить 1 млрд рублей (п.2 ст.105.14 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 16.08.2013 г. №03-01-18/33535).

Тогда верхний предел ставки интервала составляет 180 % ключевой ставки ЦБ РФ (пп.1 п.1.2 ст.269 НК РФ):

15% х 1,8 = 27%.

Таким образом, реальная ставка по кредиту меньше предельно допустимой ставки, рассчитанной, исходя из величины интервала процентных ставок.

А поэтому организация в феврале 2015 г. в полном объеме признает начисленные проценты.

Пример №2.

Изменим условие предыдущего примера. Предположим, что денежные средства были привлечены по ставке 28% годовых.

Верхний предел ставки интервала составляет 180 % ключевой ставки ЦБ РФ (пп.1 п.1.2 ст.269 НК РФ):

15% х 1,8 = 27%.

Таким образом, реальная ставка по кредиту больше (на 1%) предельно допустимой ставки, рассчитанной, исходя из величины интервала процентных ставок.

Поскольку условия, предусмотренные специальной нормой (п.1.1 ст.269 НК РФ), не выполняются, то обратимся к правилам абз.3 п.1 ст.269 НК РФ. То есть определение признаваемых в целях налогообложения прибыли процентов должно осуществляться с учетом положений раздела V.1 НК РФ.

В этой ситуации налогоплательщик должен применить правила трансфертного ценообразования. То есть необходимо доказать, что установленная процентная ставка по кредитному договору является рыночной.

С этой целью организация должна применить один из пяти методов, прописанных в п.1 ст.105.7 НК РФ. При этом приоритетным для проверки соответствия цен, установленных в договоре, рыночным ценам является метод сопоставимых рыночных цен (п.3 ст.105.7 НК РФ).

Предположим, что в кредитном портфеле организации имеются сделки с другими кредиторами на сопоставимых условиях, процентная ставка по которым составляет от 20% до 29%.

В этом случае организация признает в феврале 2015 г. начисленные проценты в полном объеме.

Правила для контролируемой задолженности

Законом №32-ФЗ установлены особенности определения предельной величины процентов по контролируемой задолженности.

Напомним правила, при которых непогашенная задолженность по долговому обязательству российской организации будет признана контролируемой. Так, согласно абз.1 п.2 ст. 269 НК РФ задолженность является контролируемой, если возникла:

1) перед иностранной организацией, которая владеет (прямо или косвенно) более 20% уставного капитала российской организации;

2) перед российской организацией, которая является аффилированным лицом этой иностранной организации (то есть кредитором напрямую может выступать российская организация);

3) по долговому обязательству, в отношении которого иностранная организация либо ее аффилированное лицо выступает поручителем, гарантом (то есть обязуется обеспечить исполнение долгового обязательства).

Проценты, начисленные с суммы непогашенной контролируемой задолженности, нормируются. Но, прежде, чем осуществлять расчет предельной величины процентов отметим, что должно быть соблюдено еще одно условие: размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, — более чем в 12,5 раз) должен превышать разницу между суммой активов и величиной обязательств организации-заемщика. Если это условие не выполняется, то расчет процентов определяется в соответствии с п.1 ст.269 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 11.01.2012 г. №03-03-6/1/2).

Законом №32-ФЗ уточнен порядок определения предельной величины таких процентов, начисленных в период с 1 июля 2014 г. по 31 декабря 2015 г. Указанный порядок действует в отношении долговых обязательств, возникших до 1 октября 2014 г. (ст.2 Закона №32-ФЗ).

Размер контролируемой задолженности, выраженный в иностранной валюте, будет определяться по курсу ЦБ РФ на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода и не должен превышать курс валюты, установленный ЦБ РФ по состоянию на 1 июля 2014 г. (пп.1 п.1 ст.2 Закона №32-ФЗ).

Размер собственного капитала на последнее число каждого отчетного (налогового) периода будет определяться без учета курсовых разниц, которые возникли в интервале с 1 июля 2014 г. по последнее число отчетного (налогового) периода, на которое определяется коэффициент капитализации (пп.2 п.1 ст.2 Закона №32-ФЗ).

Отметим, что источником для расчета величины собственного капитала являются данные бухгалтерской отчетности на последнее число отчетного (налогового) периода.

Сам порядок определения коэффициента капитализации не поменялся. Для расчета данного коэффициента необходимо сумму непогашенной контролируемой задолженности разделить на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации. Затем полученный результат разделить на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, — на 12,5).

Кроме того, п.2 ст.2 Закона №32-ФЗ установлены переходные положения в отношении процентов, начисленных по рублевым долговым обязательствам. Предельная величина признаваемых в целях исчисления налога на прибыль процентов, в период с 1 декабря 2014 года по 31 декабря 2014 года (при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика), принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не выше ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 3,5 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях (п.2 ст.2 Закона №32-ФЗ).

Пример №3.

Организация в феврале 2014 г. получила кредит от банка в размере 1 млн рублей по ставке 22% годовых. Сделка не является контролируемой.

Рассчитаем предельный размер процентов, признаваемых в целях исчисления налога на прибыль за декабрь 2014 г. с учетом изменений, внесенных Законом №32-ФЗ.

С 14 сентября 2014 г. ставка рефинансирования ЦБ РФ составляет 8,25%.

Исходя из действия старой редакции ст.269 НК РФ, организация признала в декабре 2014 г. проценты в размере 12 612,33 руб.

Определим общий размер начисленных процентов по кредитному договору:

(1 млн рублей х 22% х 31 дн.)/365 дн. = 18 684,93 руб.

Сравниваем начисленные проценты с предельной величиной процентов, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль:

(1 млн рублей х 8,25% х 1,8 х 31 дн.)/365 дн. = 12 612,33 руб.;

18 684,93 руб. > 12 612,33 руб.

Исходя из действия вступившей в силу редакции ст.269 НК РФ, организация сможет признать в декабре 2014 г. начисленные проценты в полном объеме (18 684,93 руб.), поскольку предельная величина признаваемых процентов выше ставки по кредитному договору:

8,25% х 3,5 = 28,88% > 22%.

В этой связи организация вправе представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2014 г.

Закон №32-ФЗ вступил в силу 9 марта 2015 г. и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2015 г. Поэтому налогоплательщики при представлении налоговой декларации по налогу на прибыль за 1 квартал 2015 г. должны учитывать внесенные изменения.

Статья актуальна на 23.03.15

Интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам зависят от валюты займа

Казалось бы, сформулированное подобным образом в абз. 3 исключение говорит о том, что положения данного абзаца подлежат применению в отношении рублевых долговых обязательств, возникших в результате не контролируемых сделок.

В то же время следует учесть, что измененный пп. 1 анализируемой нормы (п. 1.2 ст. 269 НК РФ) уточняет интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам в целях п. 1.1 ст. 269 НК РФ. А пункт 1.1применяется только по долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с настоящим кодексом контролируемой сделкой.

Как видим, в абз. 2 пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ говорится о сделке, признаваемой контролируемой в соответствии с п. 2 ст. 105.14 НК РФ, а в п. 1.1 ст. 269 НК РФ – о сделке, признаваемой контролируемой в соответствии с Налоговым кодексом.

Здесь уместно напомнить, что контролируемыми в целях Налогового кодекса признаются сделки между взаимозависимыми лицами, поименованные в п. 1 ст. 105.14 НК РФ. И не все из них подпадают под действие п. 2 названной статьи, то есть не все являются сделками между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является РФ.

Пример подобной сделки – сделка между взаимозависимыми лицами, одно из которых является лицом, образованным в соответствии с законодательством иностранного государства, но действующим через постоянное представительство. Разъяснения на этот счет содержатся в Письме Минфина России № 03 01 18/9 172.

Обобщая сказанное, полагаем, можно сделать следующий вывод. Положения нового абз. 2 пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ применяются в отношении рублевых долговых обязательств, возникших в отношении сделок, признаваемых контролируемыми в соответствии с п. 2 ст. 105.14 НК РФ, а положения абз. 3 названного подпункта – в отношении иных контролируемых сделок (в частности, подпадающих под действие п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

В любом случае считаем, что положения нового пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ нуждаются в законодательном уточнении (это идеальный вариант) либо в разъяснении официальных органов по их применению.

Изменен порядок нормирования процентов

Внесены корректировки в порядок применения п. 2 ст. 269 НК РФ – о контролируемых задолженностях перед иностранной организацией.

Согласно названной норме такая задолженность возникает:

• если налогоплательщик – российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) российской организации;
• по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом указанной иностранной организации;
• по долговому обязательству, в отношении которого аффилированное лицо и (или) непосредственно иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

Статьей 2 Федерального закона № 32 ФЗ в отношении долговых обязательств, выраженных в иностранной валюте и возникших, установлены особенности определения предельной величины процентов, подлежащих включению в состав расходов по налогу на прибыль.

В частности, величина такой контролируемой задолженности определяется по курсу ЦБ РФ на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода, но не превышающему курсы ЦБ РФ. При расчете величины собственного капитала не нужно учитывать курсовые разницы, возникшие по последнее число отчетного (налогового) периода, на которое определяется коэффициент капитализации.

Пунктом 2 ст. 2 Федерального закона № 32 ФЗустановлено еще одно переходное положение. Предельная величина процентов, включаемых в расходы при отсутствии сопоставимых долговых обязательств перед российскими организациями, а также по выбору налогоплательщика принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не более 3,5 ставки рефинансирования ЦБ РФ (по рублевым обязательствам).


В статье 269 Налогового кодекса РФ (в ред. Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ) «Особенности учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения» установлены следующие интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам:

Рубль (RUB)

между российскими резидентами в сделках, признаваемых контролируемыми в соответствии с п.2 статьи 105.14 НК РФ

  • 2015 год: от 0 % до 180 % от ключевой ставки ЦБ РФ.
  • С 1 января 2016 года: от 75 % до 125 % от ключевой ставки ЦБ РФ.

между российским резидентом и иностранной компанией

  • 2015 год: от 75 % ставки рефинансирования ЦБ РФ до 180 % ключевой ставки ЦБ РФ.
  • С 1 января 2016 года: от 75 % до 125 % ключевой ставки ЦБ РФ.

Евро (EUR)

  • От EURIBOR+4 п.п. до EURIBOR+7 п.п.

Китайский юань (CNY)

  • От SHIBOR+4 п.п. до SHIBOR+7 п.п.

Фунт стерлингов (GBR)

  • От LIBOR GBR+4 п.п.

    Service Temporarily Unavailable

    до LIBOR GBR+7 п.п.

Швейцарский франк (CHF) или японская иена (JPY)

  • От LIBOR в соответствующей валюте+2 п.п. до LIBOR в соответствующей валюте+5 п.п.

Иные валюты

  • От LIBOR USD+4 п.п. до LIBOR USD+7 п.п.

Примечание:

В случае, если ставка по долговому обязательству является фиксированной, то ключевая ставка ЦБ РФ и процентные ставки по межбанковским кредитам берутся на момент привлечения денежных средств.

В случае, если ставка по долговому обязательству является плавающей, то ключевая ставка ЦБ РФ и процентные ставки по межбанковским кредитам берутся на дату признания доходов (расходов) по соответствующей сделке.

Срок рыночного индикатора должен максимально соответствовать сроку долгового обязательства. Ключевая ставка используется без учета срока долгового обязательства.

Ключевая ставка ЦБ РФ:

Ставка рефинансирования ЦБ РФ:

2015 год – 8,25 % годовых.
С 1 января 2016 года — соответствует значению ключевой ставки Банка России на соответствующую дату.

SHIBOR

SHIBOR — Шанхайская межбанковская ставка предложения (Shanghai Interbank Offered Rate, анг.). SHIBOR это усреднённая процентная ставка предложения по межбанковским кредитам, предоставляемым в китайских юанях.

SHIBOR рассчитывается на технологической платформе National Interbank Funding Center в Шанхае, исходя из ставок предложения банков высшего кредитного рейтинга.

На 2014 год расчитываются ставки SHIBOR для 8 сроков: овернайт, 1 неделя, 2 недели, 1 месяц, 3 месяца, 6 месяцев, 9 месяцев и 1 год.

SHIBOR расчитывается и публикуется по рабочим дням в 11-30 по пекинскому времени.

SHIBOR был впервые расчитан и опубликован в январе 2007 года.

Ставка SHIBOR используется с 1 января 2015 года для расчета интервала, принимаемого для признания расходов по налогу на прибыль в виде процентов по кредитам (займам) полученным от банков, признаваемых контролируемыми сделками (см. Контролируемые сделки).

Ставка SHIBOR применяется по долговым обязательствам в китайских юанях.

Новые правила введены Федеральным законом от 28.12.2013 N 420-ФЗ путем внесения изменений в ст. 269 НК РФ. С учетом этих изменений статья 269 НК РФ устанавливает, что в общем случае, расходы на проценты признаются исходя из фактической ставки.

Если же сделка, связанная с долговым обязательством, контролируемая (см. Контролируемые сделки), то доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 НК РФ.

По долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с НК РФ контролируемой сделкой, одной из сторон которой является банк, налогоплательщик вправе:

— признать доходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка превышает минимальное значение интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 статьи 269 НК РФ;

— признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 статьи 269 НК РФ.

При несоблюдении этих условий доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 НК РФ.

Пункт 1.2. статьи 269 НК РФ устанавливает следующие интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам:

1) по долговому обязательству, оформленному в рублях, — от 75 до 180 процентов (на период с 1 января по 31 декабря 2015 года), от 75 до 125 процентов (начиная с 1 января 2016 года) ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации;

2) по долговому обязательству, оформленному в евро, — от Европейской межбанковской ставки предложения (EURIBOR) в евро, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки EURIBOR в евро, увеличенной на 7 процентных пунктов;

3) по долговому обязательству, оформленному в китайских юанях, — от Шанхайской межбанковской ставки предложения (SHIBOR) в китайских юанях, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки SHIBOR в китайских юанях, увеличенной на 7 процентных пунктов;

4) по долговому обязательству, оформленному в фунтах стерлингов, — от ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенной на 7 процентных пунктов;

5) по долговому обязательству, оформленному в швейцарских франках или японских йенах, — от ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 2 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 5 процентных пунктов;

6) по долговому обязательству, оформленному в иных валютах, не указанных в подпунктах 1 — 5 настоящего пункта, — от ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 7 процентных пунктов.

Новый порядок учета процентов по долговым обязательствам

С 2015 г. кардинально изменен порядок учета процентов по долговым обязательствам (положения Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ о внесении изменений в ст. 269 НК РФ вступили в силу с 01.01.2015). С указанной даты согласно общему правилу расходы по долговым обязательствам любого вида (проценты) более не нормируются, а признаются исходя из фактической ставки. Исключение — ситуация, если кредитный договор (договор займа) будет признан контролируемой сделкой.

Помимо содержания ст. 269 НК РФ поменялось ее название. Теперь оно звучит не как «Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам», а как «Особенности учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения». То есть с 2015 г. в ст. 269 НК РФ описан порядок учета не только процентных расходов, но и доходов, в том числе по кредитам, займам, банковским вкладам. В данной статье мы остановимся исключительно на расходной части.

Положения ст. 269 НК РФ распространяются на порядок учета процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе по кредитам, товарным и коммерческим кредитам, займам, иным заимствованиям — независимо от способа их оформления. Как уже отмечалось выше, порядок учета процентов по долговым обязательствам зависит от того, является ли сделка, в результате которой возникло обязательство, контролируемой. Выделяется три основных ситуации.

Ситуация 1: заимодавец (кредитор) и заемщик не являются взаимозависимыми лицами

Данная ситуация наиболее распространена на рынке. С 2015 г. такие организации и предприятия-заемщики могут учитывать проценты по долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли исходя из фактической ставки, то есть в размере фактических затрат независимо от величины подлежащих уплате процентов и действующей ставки рефинансирования (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ). Отметим, что вступление в силу названной поправки очень своевременно, поскольку беспрецедентное увеличение ключевой ставки повлекло за собой и рост стоимости кредитов (займов).

Ситуация 2: заимодавец и заемщик — взаимозависимые лица

Рассмотренный в этой части статьи порядок учета возможен в ситуации, если заимодавец (некоммерческий банк) и заемщик являются взаимозависимыми лицами либо совершена сделка, приравненная к сделке между такими лицами.

Согласно абз. 3 п. 1 ст. 269 НК РФ по долговым обязательствам любого вида, возникшим в результате сделок, признаваемых контролируемыми (порядок признания сделок контролируемыми рассмотрим ниже), расходом (доходом) признается процент, исчисляемый исходя из фактической ставки с учетом положений разд. V.1 НК РФ. Забегая вперед, отметим, что названная норма может повлиять на порядок учета процентного дохода у заимодавца (если сделка будет признана контролируемой, а договором между сторонами установлен низкий процент по займу (нерыночная цена)). Заемщик же вправе признать в налоговом учете проценты в качестве расходов, исходя из фактической ставки. Чтобы было понятно, откуда последовал такой вывод, проанализируем положения разд. V.1 НК РФ.

Основной смысл обозначенного раздела сформулирован в п. 1 ст. 105.3 НК РФ: в случае если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми между лицами, не являющимися взаимозависимыми, любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у данного лица. Учет названных доходов производится в случае, если это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджет (за исключением случаев, когда налогоплательщик применяет симметричную корректировку <1>). Таким образом, разд. V.1 НК РФ устанавливает особый порядок учета доходов, а не расходов по сделкам между взаимозависимыми лицами.

<1> Понятие и порядок осуществления симметричной корректировки содержатся в ст. 105.18 НК РФ.

Ситуация 3: банк и заемщик — взаимозависимые лица

Третий случай, при котором проценты по долговым обязательствам признаются в особом порядке, описан в п. 1.1 ст. 269 НК РФ: по долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой контролируемой, одной из сторон которой является банк(!), налогоплательщик-заемщик вправе признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, установленного п. 1.2 названной статьи. Пунктом 1.2 ст. 269 НК РФ определены следующие интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам:

  • по долговому обязательству, оформленному в рублях, — от 75 до 180% (на период с 1 января по 31 декабря 2015 г.), от 75 до 125% (начиная с 1 января 2016 г.) ставки рефинансирования Банка России;
  • по долговому обязательству, оформленному в евро, — от Европейской межбанковской ставки предложения (EURIBOR) в евро, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки EURIBOR в евро, увеличенной на 7 процентных пунктов;
  • по долговому обязательству, оформленному в китайских юанях, — от Шанхайской межбанковской ставки предложения (SHIBOR) в китайских юанях, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки SHIBOR в китайских юанях, увеличенной на 7 процентных пунктов;
  • по долговому обязательству, оформленному в фунтах стерлингов, — от ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенной на 7 процентных пунктов;
  • по долговому обязательству, оформленному в швейцарских франках или японских йенах, — от ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 2 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 5 процентных пунктов;
  • по долговому обязательству, оформленному в иных валютах, — от ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 7 процентных пунктов.

Положения, устанавливающие интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам в валюте, звучат достаточно мудрено, поэтому здесь требуются некоторые пояснения. Итак, если кредитный договор оформлен в рублях, в 2015 г. налогоплательщики, подпадающие под рассматриваемую категорию, вправе беспрепятственно учесть в составе налоговых расходов проценты по кредиту, если ставка не превышает 14,85% (8,25 x 180). Если годовая процентная ставка, установленная кредитным договором, выше, то в действие вступают положения абз. 4 п. 1.1 ст. 269 НК РФ: при несоблюдении условий, предусмотренных абз. 1 — 3 названного пункта, по долговым обязательствам, возникшим в результате сделок, признаваемых контролируемыми, одной из сторон которых является банк, доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений разд. V.1 НК РФ.

Для справки. С 14 сентября 2012 г. действует ставка рефинансирования в размере 8,25%, установленная Указанием Банка России от 13.09.2012 N 2873-У. Именно эта ставка используется в целях налогообложения.

Ее не следует путать с ключевой ставкой — основным индикатором денежно-кредитной политики, введенной Банком России 13.09.2013. В настоящее время (с 16.12.2014) размер ключевой ставки — 17%.

Поясним некоторые понятия, используемые в Налоговом кодексе, для случаев заключения кредитных договоров в валюте.

Европейская межбанковская ставка предложения (EURIBOR) — это средневзвешенная процентная ставка по межбанковским кредитам, предоставляемым в евро <2>. Определяется при поддержке Европейской банковской федерации, представляющей интересы кредитных учреждений в странах — членах Евросоюза, а также некоторых других европейских странах. Подсчет ставки идет для различных сроков — от 1 недели до 12 месяцев. Расчет и публикация ставки выполняются компанией Reuters ежедневно в 11.00 по центральноевропейскому времени на основании данных, представляемых несколькими десятками банков с первоклассным рейтингом. Для подсчета отбрасываются 15% самых высоких и самых низких котировок, остальные усредняются и результат округляется до трех знаков после запятой.

<2> Информация взята с сайта www.wikipedia.org.

Шанхайская межбанковская ставка предложения (SHIBOR) — это усредненная процентная ставка предложения по межбанковским кредитам, предоставленным в китайских юанях.

ЛИБОР (Лондонская межбанковская ставка предложения) — средневзвешенная процентная ставка по межбанковским кредитам, предоставляемым банками, выступающими на лондонском межбанковском рынке с предложением средств в разных валютах и на разные сроки. ЛИБОР вычисляется для фунтов стерлингов, швейцарских франков, долларов США и некоторых других валют.

Для примера приведем ставку ЛИБОР на 20.01.2015.

При выборе необходимой ставки принимается ЛИБОР (EURIBOR, SHIBOR) на срок, в наибольшей степени соответствующий сроку долгового обязательства заемщика (пп. 3 п. 1.3 ст. 269 НК РФ).

Таким образом, если согласно договору проценты по кредиту не превышают максимального значения интервала предельных значений (в частности, максимальный показатель при заимствовании долларов США сроком на один год при условии, что сделка является контролируемой, составляет 7,6159% (0,6159 + 7)), налогоплательщик вправе признать их в полном размере. Если договором предусмотрен более высокий процент по долговым обязательствам, возникшим в результате сделок, признаваемых контролируемыми, одной из сторон которых является банк, доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений разд. V.1 НК РФ. Как мы уже указывали ранее, эта норма касается в первую очередь кредиторов.

Еще отметим (пп. 1, 2 п. 1.3 ст. 269 НК РФ):

  • в отношении долговых обязательств, по которым ставка является фиксированной и не изменяется в течение всего срока действия долгового обязательства, под ставкой рефинансирования Банка России (ЛИБОР, EURIBOR, SHIBOR) понимается соответствующая ставка, действовавшая на дату привлечения денежных средств или иного имущества в виде долгового обязательства;
  • в иных случаях под ставкой рефинансирования Банка России (ЛИБОР, EURIBOR, SHIBOR) понимается соответствующая ставка, действующая на дату признания расходов в виде процентов. Напомним, что согласно п. 8 ст. 272 НК РФ проценты по кредиту включаются в состав соответствующих расходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) данных выплат, предусмотренных договором.

Итак, мы рассказали обо всех нововведениях относительно учета расходов (процентов) по долговым обязательствам. Положения п. п. 2 — 4 ст. 269 НК РФ (о порядке учета контролируемой задолженности — не путать с понятием контролируемой сделки) остались неизменными.

Далее вкратце рассмотрим вопрос, который неминуемо возникнет у предприятия, взявшего заем (кредит) у взаимозависимого лица: какие сделки в целях применения гл. 25 НК РФ признаются контролируемыми?

Контролируемые сделки

Разделом V.1 НК РФ определены критерии признания:

  • взаимной зависимости лиц (ст. 105.1);
  • цен рыночными для целей налогообложения (ст. 105.4);
  • сделки контролируемой (ст. 105.14).

Положения названного раздела Налогового кодекса достаточно сложны. Но для понимания алгоритма учета процентов по долговым обязательствам в случае, если заимодавцем выступает взаимозависимое лицо, без его изучения не обойтись.

Согласно п. 1 ст. 105.14 НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами, если выполняются определенные условия. Кроме того, сделки могут быть признаны контролируемыми, даже если они совершены между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки, приравненные к таковым). Приведем случаи, характерные для торговых организаций, когда сделка может быть признана контролируемой.

  1. Если стороны являются взаимозависимыми лицами, причем одна из них применяет систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД, а другая — указанный спецрежим не применяет, и если сумма доходов по сделкам за соответствующий календарный год превышает 100 млн руб. (пп. 3 п. 2, абз. 2 п. 3 ст. 105.14 НК РФ).

Следует подчеркнуть, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываются доходы в виде процентов, полученных в том числе по договорам займа, кредита, признаваемые внереализационными доходами (п. 6 ст. 250 НК РФ), и не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам займа, кредита (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). Таким образом, при определении для целей применения ст. 105.14 НК РФ суммы доходов по сделкам за календарный год учитываются только доходы в виде процентов, а суммы денежных средств, полученных по договору займа (кредита) («тело» кредита), при расчете указанной суммы не учитываются (Письмо Минфина России от 23.05.2012 N 03-01-18/4-67).

  1. Если стороны являются взаимозависимыми лицами, причем одна из них освобождена от обязанностей плательщика налога на прибыль организаций (в частности, применяющая УСНО), а другая работает в рамках общей системы налогообложения, и сумма доходов по сделкам между этими лицами за соответствующий календарный год превышает 60 млн руб. (абз. 1 п. 3 ст. 105.14 НК РФ). Из приведенного правила есть исключения. В частности, согласно п. 4 ст. 105.14 НК РФ вне зависимости от того, удовлетворяют ли сделки названному выше условию, не признаются контролируемыми, в частности, следующие сделки:

а) сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков;

б) сторонами которых считаются лица, удовлетворяющие одновременно следующим требованиям:

  • зарегистрированы в одном субъекте РФ;
  • не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов РФ, а также за пределами РФ;
  • не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов РФ;
  • не имеют убытков, признаваемых при исчислении налога на прибыль организаций;
  • отсутствуют обстоятельства для признания совершаемых такими лицами сделок контролируемыми в соответствии с пп. 2 — 7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ.
  1. Если стороны не являются взаимозависимыми лицами, причем заимодавец или кредитор — это лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого признаются государство или территория, включенные в Перечень <3> государств или территорий, утвержденный Приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н (пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ), а сумма доходов по сделкам, совершенным с одним лицом за соответствующий календарный год, превышает 60 млн руб. (п. 7 ст. 105.14 НК РФ).

<3> Перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны).

* * *

С 2015 г. большинство организаций при расчете налогооблагаемой прибыли смогут учесть суммы начисленных процентов по долговым обязательствам в полном объеме. И только в случае, если кредитором (заимодавцем) является взаимозависимое лицо, а совершенная сделка в соответствии в разд. V.1 НК РФ признается контролируемой, следует учитывать специальные положения ст. 269 НК РФ.

С.В.Манохова

Эксперт журнала

«Транспортные услуги:

бухгалтерский учет

и налогообложение»

269 НК РФ

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *